Sentencias y Resoluciones

SANCIONADOR. Motivación de las resoluciones sancionadoras y carga de la prueba

20 JUNIO. 2023

La carga de la prueba del contribuyente recae sobre los hechos, por lo que, en los procedimientos sancionadores derivados de un procedimiento de inspección, en el caso de que el contribuyente alegue una “interpretación razonable de la norma” como causa de exclusión de su responsabilidad, la Administración, en el juicio de culpabilidad, debe razonar por qué no concurre la interpretación razonable de la norma.

Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2023, (Recurso nº 5250/2021). Ponente: Rafael Toledano Cantero.

En el supuesto de hecho la mercantil recurrente considera que no se ha acreditado la existencia de culpabilidad alegando que actuó al amparo de una interpretación razonable de la norma como causa de exoneración de la culpabilidad.

La cuestión admitida por ostentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consistió en: “Determinar si, en un caso como el presente, en el que una contribuyente del IRPF no computa en la base imponible del impuesto los rendimientos de capital mobiliario derivados de un préstamo efectuado a una sociedad que ha sido absorbida por otra que era, al mismo tiempo, deudora de aquella contribuyente del IRPF y se convierten, como consecuencia de ello, en acreedores y deudores simultáneos y recíprocos, resulta posible apreciar, a los efectos del procedimiento sancionador instruido por la falta de pago derivado de lo anterior, la concurrencia de un supuesto de interpretación razonable de la norma previsto en el artículo 179.2.d) LGT, sin necesidad de aportar prueba que acredite la compensación alegada”.

El Tribunal Supremo para contestar a la cuestión concluye que: “Por tanto, no se trata, como sostiene el abogado del Estado, de una cuestión de carga de la prueba, sino de correcta motivación sobre el juicio de culpabilidad. La razonabilidad de la creencia se fundará sobre la concurrencia de una serie de hechos -los que puedan ser relevantes para que opere la compensación-, y serán esos hechos los que están afectados por la carga de la prueba. Pero una vez probados los mismos en la extensión que sea, y aunque no concurran en su totalidad para dar lugar al efecto de la compensación, el juicio de razonabilidad sobre la creencia de que concurrían los presupuestos y por tanto las consecuencias jurídicas de tales hechos requiere una motivación específica, integrante del juicio de culpabilidad, que desde luego no ha realizado el acuerdo sancionador que se limita a negar la propia compensación, pero no a valorar si la creencia de que concurría pudiera ser objetivamente razonable. Se incurre así en una vulneración del principio de presunción de inocencia (art. 24.1 CE), pues como ha declarado la STC 164/2005, de 20 de junio, no cabe el reproche sancionador "[...] sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación….

Este deber de motivar específicamente sobre la culpabilidad resultaba necesario en este caso porque, más allá del juicio de si concurrían o no los elementos determinantes de la compensación, extremo que el recurrente no cuestiona al dirigir el recurso exclusivamente contra la resolución sancionadora y no la liquidación, sí se aprecian elementos objetivos, admitidos por el acuerdo de liquidación (los préstamos recíprocos entre ambas partes, en cantidades que supondrían la extinción del préstamo otorgado por la recurrente, origen de rendimientos del capital mobiliario imputados) que requerían aquel examen del juicio de razonabilidad de la conducta del recurrente.”

Finalmente, el TS sienta la siguiente doctrina jurisprudencial:

“Como culminación de lo razonado debemos fijar como criterio interpretativo que la apreciación sobre si concurre la exclusión de responsabilidad por la comisión de infracción tributaria por haber actuado el obligado amparándose en una interpretación razonable de la norma, prevista en el art. 179.2.d) LGT, requiere una motivación específica sobre la razonabilidad de tal interpretación, como parte específica del juicio de culpabilidad.”

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