Consulta de tributos

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Consulta Vinculante V0892-14 de la Subdirección General de Tributos Locales de 31 de marzo de 2014)


Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Consulta Vinculante V0892-14 de la Subdirección General de Tributos Locales de 31 de marzo de 2014)


No sujeción al IIVTNU en caso de excesos de adjudicación mortis causa a favor del cónyuge viudo.

Descripción-Hechos:

Se produce en 2013 el fallecimiento de uno de los cónyuges. Se adjudica el inmueble que constituía la residencia habitual del matrimonio a la viuda, produciéndose así un exceso de adjudicación respecto a su cuota de gananciales, al cual las dos hijas herederas le dan carácter gratuito.

 Cuestión-Planteada:

La consultante plantea la siguiente cuestión:

- ¿Si la totalidad de esta operación queda no sujeta al IIVTNU, incluido el exceso de adjudicación?

Contestación-Completa:

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se encuentra regulado en los artículos 104 a 110 del TRLRHL.

Así, el apartado 1 del artículo 104 del TRLRHL regula el hecho imponible del impuesto, estableciendo que:


“El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”


 

Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:


- Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.


- Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.


El incremento de valor que experimenten los terrenos urbanos puede tener su origen en la transmisión de la propiedad por cualquier título, tanto oneroso como lucrativo, así como por la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre dichos terrenos, de tal manera, que si no hay transmisión de la propiedad ni constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, no se devenga el IIVTNU.


Por su parte, el primer párrafo del apartado 3 del artículo 104 del TRLRHL establece que:


“No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.”


La muerte de uno de los cónyuges produce la disolución del matrimonio, tal y como señala el artículo 85 del Código Civil (CC), lo cual origina a su vez la extinción de la sociedad de gananciales (artículo 1392 del CC), produciéndose la liquidación de la misma, y la formación y valoración del inventario del activo y pasivo (artículos 1396 y siguientes del CC), con remisión en lo no regulado en dichos artículos a las normas de partición y liquidación de la herencia.


Trasladando lo anterior al caso planteado por la consultante hay que señalar que en dicho supuesto existen dos operaciones, por un lado se va a producir la liquidación de la sociedad de gananciales en la cual se van a adjudicar al cónyuge viudo los bienes y derechos que le corresponden en pago de su mitad de gananciales, constituyendo el resto de bienes la masa hereditaria. Y una segunda operación que va a consistir en la adjudicación por parte de las herederas a su madre de un porcentaje del bien inmueble que constituía la residencia habitual del matrimonio.


Por lo que se refiere a la primera operación descrita en el párrafo anterior, una vez producida la muerte del causante y disuelta la sociedad de gananciales, hay que proceder a la liquidación de ésta con objeto de determinar qué bienes y derechos corresponden al cónyuge viudo y cuáles constituyen la masa hereditaria.


En relación a los primeros, es decir, aquellos que se adjudiquen a la viuda en pago de su mitad de gananciales, no determinará la sujeción al IIVTNU, en base a lo dispuesto en el párrafo 1º del artículo 104.3 del TRLRHL anteriormente transcrito, en consecuencia, la adjudicación de la vivienda que constituía la residencia habitual del matrimonio al cónyuge viudo en el porcentaje que corresponde al pago de su mitad ganancial no se encuentra sujeta al IIVTNU.


No obstante, a efectos de futuras transmisiones del citado porcentaje, habrá que tener en cuenta para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, que el período de puesta de manifiesto en esa futura transmisión, del incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, será el comprendido entre la fecha del devengo del Impuesto que se liquide y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad del terreno que haya estado sujeta al IIVTNU. Es decir, la fecha de inicio de dicho período de generación será la fecha en la que ambos cónyuges adquirieron el inmueble y no la fecha en la que se liquida la sociedad conyugal de gananciales.


Por el contrario, aquellas adjudicaciones de bienes inmuebles que se correspondan con el pago de los derechos hereditarios, sí estarán sujetas al IIVTNU.


Así, la transmisión mortis causa a los herederos del porcentaje restante del inmueble que constituía la residencia habitual del matrimonio y que formaba parte de la masa hereditaria, originará la liquidación del IIVTNU de conformidad con lo dispuesto en los artículos 104 y siguientes del TRLRHL.


Por lo que se refiere a la segunda de las operaciones descritas, cabe precisar en primer lugar que la adjudicación a los herederos del citado porcentaje del bien inmueble determina a su vez la constitución de una comunidad de bienes, en la cual participan como comuneros la madre y las hijas.


En este sentido, el artículo 392 del CC dispone que:


“Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas. A falta de contratos o disposiciones especiales, se regirá la comunidad por las prescripciones de este título.”


A su vez, la constitución de las comunidades de bienes puede tener lugar por:


Actos “mortis causa”, donde no se ha producido la partición de la herencia entre los distintos herederos que comparten pro indiviso la propiedad de los bienes y derechos pertenecientes a la herencia.


O en su caso, por actos “inter vivos”, por voluntad de las partes, en las que dos o más personas deciden voluntariamente adquirir en común uno o más bienes.


Así, respecto a las comunidades de bienes constituidas por “actos mortis causa”, el criterio de esta Subdirección General, coincidente con las sentencias del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 1997, 10 de octubre de 1998 y 19 de diciembre de 1998, es que en la división de la herencia no se produce el devengo del IIVTNU, y ello con independencia de que la división se lleve a cabo mediante adjudicación proporcional a cada uno de los herederos, o bien, en el caso de que tratándose de un bien indivisible, se adjudique a uno de los herederos mediante compensación económica al resto.


Por tanto, esta segunda operación, en la cual se procede a la adjudicación por parte de las dos hijas herederas a su madre del porcentaje de la propiedad en pro indiviso que recaía sobre el bien inmueble que constituía la residencia habitual del matrimonio, obteniendo ésta, la propiedad sobre la totalidad de la vivienda, no se encuentra sujeta al IIVTNU.


Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.