IBI. Entidades sin fines lucrativos acogidas al régimen fiscal de la Ley 49/2002. Requisitos para disfrutar de la exención a favor de una Entidad sin fines lucrativos que ostenta una concesión administrativa sobre un terrenos para la construcción de un centro de recursos para personas sordas, sin que se haya llevado a cabo dicha construcción.
Descripción hechos:
Entidad sin fines lucrativos
acogida al régimen fiscal de la Ley 49/2002, adjudicataria de un contrato de
concesión administrativa sobre un terreno para la construcción de un centro de
recursos para personas sordas. Hasta la fecha dicha construcción no se ha
llevado a cabo. En diciembre de 2016, el Ayuntamiento le requirió el pago del
IBI de los períodos impositivos no prescritos, denegando la exención del
artículo 15 de la Ley 49/2002 porque al no haberse construido el edificio y no
estando desarrollando ninguna actividad en los terrenos, no corresponde la
exención.
Cuestión planteada:
Si la entidad está exenta de
tributación por el IBI al no haber desarrollado ninguna actividad económica
sobre los terrenos objeto de la concesión, de acuerdo con el artículo 15.1 de
la Ley 49/2002. Si habiendo solicitado la retrocesión de la concesión en 2016, sería
de aplicación la exención para los ejercicios 2017 y 2018, aunque no se haya
efectuado la aceptación formal por parte de la Administración competente. Si la
consulta será vinculante para el Ayuntamiento.
Contestación completa:
El Impuesto sobre Bienes
Inmuebles (IBI) se regula en los artículos 60 a 77 del texto refundido de la
Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto
Legislativo 2/2004.
El artículo 61 del TRLRHL regula
el hecho imponible del IBI, estableciendo en sus apartados 1 y 2 lo siguiente:
“1. Constituye el hecho imponible del impuesto la titularidad de los
siguientes derechos sobre los bienes rústicos y urbanos y sobre los inmuebles
de características especiales:
a) De una concesión administrativa sobre los propios inmuebles o sobre
los servicios públicos a que se hallen afectos.
b) De un derecho real de superficie.
c) De un derecho real de usufructo.
d) Del derecho de propiedad.
2. La realización del hecho imponible que corresponda de entre los definidos
en el apartado anterior por el orden en él establecido determinará la no
sujeción del inmueble a las restantes modalidades en el mismo previstas. En los
inmuebles de características especiales se aplicará esta misma prelación, salvo
cuando los derechos de concesión que puedan recaer sobre el inmueble no agoten
su extensión superficial, supuesto en el que también se realizará el hecho
imponible por el derecho de propiedad sobre la parte del inmueble no afectada
por una concesión.”.
De acuerdo con lo anterior, el
hecho imponible del IBI está constituido por la titularidad de determinados
derechos sobre los bienes inmuebles. Estos derechos son cuatro: el derecho de
concesión administrativa, el derecho de superficie, el derecho de usufructo y
el derecho de propiedad.
Además, se determina un orden de
prelación entre los mismos, de forma que, salvo la excepción establecida en el
apartado 2 del artículo 61 del TRLRHL para los bienes inmuebles de
características especiales, la realización del hecho imponible por una de las
modalidades de derechos gravados por el orden establecido, determina la no
sujeción a las restantes modalidades que aparezcan con posterioridad en dicho
orden.
Respecto al sujeto pasivo del
IBI, el artículo 63.1 del TRLRHL establece:
“1. Son sujetos pasivos, a título de contribuyentes, las personas
naturales y jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que ostenten la
titularidad del derecho que, en cada caso, sea constitutivo del hecho imponible
de este impuesto.
(…).”.
Por tanto, si la entidad
consultante es titular de una concesión administrativa sobre el bien inmueble,
tendrá la condición de sujeto pasivo contribuyente del IBI.
Una vez determinada la sujeción
de la entidad consultante al IBI, habrá que analizar si le es aplicable algún
supuesto de exención.
La Ley 49/2002, de 23 de
diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los
incentivos fiscales al mecenazgo, tiene por objeto regular el régimen fiscal de
las entidades sin fines lucrativos definidas en la misma, en consideración a su
función social, actividades y características, y, de igual modo, regular los
incentivos fiscales al mecenazgo.
Al régimen fiscal especial
regulado en la Ley 49/2002 pueden optar las entidades sin fines lucrativos
enumeradas en su artículo 2 y que cumplan los requisitos exigidos en el
artículo 3.
El artículo 14 de la Ley 49/2002
regula la aplicación del régimen fiscal especial de la siguiente forma:
“1. Las entidades sin fines lucrativos podrán acogerse al régimen
fiscal especial establecido en este Título en el plazo y en la forma que
reglamentariamente se establezca.
Ejercitada la opción, la entidad quedará vinculada a este régimen de
forma indefinida durante los períodos impositivos siguientes, en tanto se
cumplan los requisitos del artículo 3 de esta Ley y mientras no se renuncie a
su aplicación en la forma que reglamentariamente se establezca.
2. La aplicación del régimen fiscal especial estará condicionada al
cumplimiento de los requisitos y supuestos de hecho relativos al mismo, que
deberán ser probados por la entidad.
3. El incumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 3 de
esta Ley determinará para la entidad la obligación de ingresar la totalidad de
las cuotas correspondientes al ejercicio en que se produzca el incumplimiento
por el Impuesto sobre Sociedades, los tributos locales y el Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de acuerdo con la
normativa reguladora de estos tributos, junto con los intereses de demora que
procedan.
La obligación establecida en este apartado se referirá a las cuotas
correspondientes al ejercicio en que se obtuvieron los resultados e ingresos no
aplicados correctamente, cuando se trate del requisito establecido en el número
2. º del artículo 3 de esta Ley, y a las cuotas correspondientes al ejercicio
en que se produzca el incumplimiento y a los cuatro anteriores, cuando se trate
del establecido en el número 6. º del mismo artículo, sin perjuicio de las
sanciones que, en su caso, procedan.”.
El ejercicio de la opción por la
aplicación del régimen fiscal especial a que se refiere el artículo 14 anterior
ha sido desarrollado por el artículo 1 del Reglamento para la aplicación del
régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos
fiscales al mecenazgo, aprobado por el Real Decreto 1270/2003, de 10 de
octubre, que establece:
“Artículo 1. Opción por la aplicación del régimen fiscal especial de las
entidades sin fines lucrativos.
1. Para la aplicación del régimen fiscal especial previsto en el título
II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades
sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, la entidad
deberá comunicar a la Administración tributaria su opción por dicho régimen a
través de la correspondiente declaración censal.
2. El régimen fiscal especial se aplicará al período impositivo que
finalice con posterioridad a la fecha de presentación de la declaración censal
que contenga la opción y a los sucesivos, en tanto la entidad no renuncie al
régimen.
(…).”.
Es claro que el régimen fiscal
especial es optativo y solo vincula en la medida en que sea ejercitada la
opción en el plazo y forma que reglamentariamente se establezcan.
Por lo dispuesto anteriormente,
el régimen fiscal especial previsto en la Ley 49/2002 para las entidades sin
fines lucrativos solamente se puede aplicar a aquellas entidades sin fines
lucrativos relacionadas en el artículo 2, que hayan optado por dicho régimen a
través de la correspondiente declaración censal; y su aplicación estará
condicionada al cumplimiento de los requisitos y supuestos de hecho relativos
al mismo, que deberán ser probados por la entidad, previéndose para el caso de
incumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 3, la obligación
de ingresar las cuotas correspondientes que no se ingresaron como consecuencia
de la aplicación del régimen especial, junto con los intereses de demora
correspondientes, y sin perjuicio de las sanciones que, en su caso, procedan.
En materia de tributos locales,
el artículo 15 de la Ley 49/2002 regula los beneficios fiscales aplicables a
los mismos, concretamente para el IBI establece en su apartado 1:
“1. Estarán exentos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles los bienes de
los que sean titulares, en los términos previstos en la normativa reguladora de
las Haciendas Locales, las entidades sin fines lucrativos, excepto los afectos
a explotaciones económicas no exentas del Impuesto sobre Sociedades.”.
La excepción a la exención hace
referencia a bienes inmuebles de las entidades sin fines lucrativos que están
afectos (consecuencia de la ordenación por cuenta propia de medios de
producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de
intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios) al ejercicio,
por dichas entidades, de explotaciones económicas no exentas del Impuesto sobre
Sociedades, por cuyo rendimiento las mismas tendrán que tributar conforme a los
artículos 8 y siguientes de la Ley 49/2002.
En consecuencia, en general,
están exentos del IBI los siguientes inmuebles que sean de titularidad de las
entidades sin fines lucrativos:
- Los que no estén afectos a
explotaciones económicas.
- Y los que estén afectos a
actividades económicas cuyas rentas se encuentren exentas del Impuesto sobre
Sociedades por aplicación del artículo 7 de la Ley 49/2002. Es decir, que se
trate de explotaciones económicas de las comprendidas en la lista cerrada que
se contiene en dicho artículo 7, siempre y cuando sean desarrolladas en
cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
Por su parte, el apartado 4 del
artículo 15 de la Ley 49/2002, dispone que:
“4. La aplicación de las exenciones previstas en este artículo estará
condicionada a que las entidades sin fines lucrativos comuniquen al
ayuntamiento correspondiente el ejercicio de la opción regulada en el apartado
1 del artículo anterior y al cumplimiento de los requisitos y supuestos
relativos al régimen fiscal especial regulado en este título.”.
El artículo 2 del Reglamento
aprobado por el Real Decreto 1270/2003 regula la aplicación del régimen fiscal
especial a efectos de los tributos locales, estableciendo que:
“1. A efectos de lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 15 de la
Ley 49/2002, las entidades sin fines lucrativos deberán comunicar el ejercicio
de la opción regulada en el artículo 1 de este Reglamento.
2. En relación con la exención en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles y
en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza
Urbana, la comunicación a que se refiere en apartado 1 deberá dirigirse al
ayuntamiento competente por razón de la localización del bien inmueble de que
se trate.
(…)
5. Los sujetos pasivos que, teniendo derecho a la aplicación del
régimen fiscal especial en relación con los tributos locales, hubieran
satisfecho las deudas correspondientes a éstos tendrán derecho a la devolución
de las cantidades ingresadas.”.
De acuerdo con la normativa
anterior, para que resulte de aplicación la exención en el Impuesto sobre
Bienes Inmuebles prevista en el apartado 1 del artículo 15 de la Ley 49/2002 es
necesario que se cumplan los siguientes requisitos:
- Que se trate de entidades sin
fines lucrativos a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial de
la Ley 49/2002.
- Que hayan optado por la
aplicación de dicho régimen mediante la presentación de la correspondiente
declaración censal ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
- Que se trate de bienes
inmuebles cuya titularidad corresponda a la entidad sin fines lucrativos y que
no estén afectos a explotaciones económicas no exentas del Impuesto sobre
Sociedades. Es decir, el bien inmueble debe estar no afecto a una explotación
económica, o bien, estar afecto a una explotación económica exenta del Impuesto
sobre Sociedades.
- Que comunique al Ayuntamiento
competente para la exacción del Impuesto sobre Bienes Inmuebles el ejercicio de
la opción por este régimen fiscal especial. La exención en el IBI resultará de
aplicación a partir del período impositivo que finalice con posterioridad a la
fecha de presentación ante el Ayuntamiento de la comunicación del ejercicio de
la opción por el régimen fiscal especial de la Ley 49/2002.
Por tanto, en el caso planteado,
si la entidad consultante está acogida al régimen fiscal de la Ley 49/2002 y ha
comunicado al Ayuntamiento la opción por dicho régimen, resultará de aplicación
la exención en el IBI respecto del bien inmueble del que la entidad ostenta el derecho
de concesión administrativa, dado que, al no estar afecto a ninguna explotación
económica, se cumple el requisito establecido en el artículo 15.1 de la Ley
49/2002.
En el caso de que la entidad
consultante deje de ostentar el derecho de concesión administrativa sobre el
bien inmueble, dejaría de tener la consideración de sujeto pasivo del IBI, por
lo que ya no estaría obligada al pago del impuesto.
Por último, en cuanto a la
vinculación de la contestación a la consulta tributaria para el Ayuntamiento,
cabe señalar que el artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria (en adelante, LGT), regula los efectos de las contestaciones a
consultas tributarias escritas en los siguientes términos:
“1. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos
vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y
entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los
tributos en su relación con el consultante.
En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable
al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la
contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al
que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado
las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de
consulta.
Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación
de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias
escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y
circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la
consulta.
2. No tendrán efectos vinculantes para la Administración tributaria las
contestaciones a las consultas formuladas en el plazo al que se refiere el
apartado 2 del artículo anterior que planteen cuestiones relacionadas con el
objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con
anterioridad.
3. La presentación y contestación de las consultas no interrumpirá los
plazos establecidos en las normas tributarias para el cumplimiento de las
obligaciones tributarias.
4. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá carácter
informativo y el obligado tributario no podrá entablar recurso alguno contra
dicha contestación. Podrá hacerlo contra el acto o actos administrativos que se
dicten posteriormente en aplicación de los criterios manifestados en la
contestación.”
Por su parte, el artículo 5 de la
LGT dispone que se entiende por Administración tributaria a efectos de esta
Ley, señalando el apartado 1 lo siguiente:
“1. A los efectos de esta Ley, la Administración Tributaria estará
integrada por los órganos y entidades de derecho público que desarrollen las
funciones reguladas en sus títulos III, IV, V, VI y VII.”
Y disponiendo a continuación el
primer párrafo del apartado 3:
“3. Las Comunidades Autónomas y las entidades locales ejercerán las
competencias relativas a la aplicación de los tributos y el ejercicio de la
potestad sancionadora derivada de dicha aplicación, así como la función
revisora en vía administrativa de los actos dictados en el ejercicio de
aquellas, con el alcance y en los términos previstos en la normativa que
resulte aplicable y su sistema de fuentes.”
De lo que se concluye que, la
contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes,
en los términos señalados anteriormente, para los órganos y entidades de la
Administración tributaria de las Entidades Locales encargados de la aplicación
de los tributos.
En el caso planteado, dado que la
consulta se plantea sobre cuestiones relacionadas con el objeto de un
procedimiento o recurso iniciado frente al Ayuntamiento con anterioridad, la
contestación no tiene efectos vinculantes.
Lo que comunico a Vd. con los
efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos
vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas
con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado
con anterioridad.
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