Consulta de tributos

IBI E IIVTNU. Cesión del usufructo temporal de inmuebles a Organismos Públicos para fines sociales

El sujeto pasivo del IBI es el usufructuario, en este caso, el Organismo Público cesionario. En el caso del IIVTNU, la constitución de un derecho de usufructo temporal está sujeto al impuesto y su base imponible se calculará conforme la normativa del ITP y AJD. Al tratarse de una sociedad de gestión de activos, el periodo generacional del impuesto se computa desde la adquisición original por parte de la entidad de crédito que posteriormente transmitió el inmueble a la sociedad de gestión de activos, en aplicación de la Ley 9/2012 (reestructuración bancaria).

Consulta Vinculante V0214-23, de 10 de febrero de 2023 de la Subdirección General de Tributos Locales

La consultante es una sociedad de gestión de activos que ha firmado convenios con diferentes organismos públicos (Ayuntamientos y Comunidades Autónomas), por los que cede a dichos organismos el derecho de usufructo temporal, por un plazo de 4 años prorrogable, sobre diversas viviendas propiedad de la consultante, con el fin de que los organismos públicos las destinen a fines sociales (en concreto, alquiler social o alojamiento de personas físicas en especiales circunstancias de protección). La contraprestación que el organismo público debe satisfacer a la consultante por la cesión del usufructo es una cantidad fija mensual.

Las cuestiones planteadas son:

- ¿Quién tiene la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles en relación con las viviendas cuyo derecho de usufructo haya sido cedido a organismos públicos?

La SGTL contesta que el hecho imponible del IBI está constituido por la titularidad de determinados derechos sobre los bienes inmuebles, estos derechos son cuatro: el derecho de concesión administrativa, el derecho de superficie, el derecho de usufructo y el derecho de propiedad.

El sujeto pasivo del impuesto será la persona o entidad titular del derecho que constituya, en cada caso, el hecho imponible, a la fecha de devengo del impuesto (1 de enero).

En consecuencia, en el caso planteado, el usufructuario del inmueble (organismo público a quien se cede el derecho de usufructo temporal) será el sujeto pasivo del impuesto, no siéndolo, por tanto, la consultante (titular de la nuda propiedad sobre el inmueble).

- ¿Se produce el hecho imponible del IIVTNU por la suscripción de un contrato de cesión del derecho de usufructo? En caso afirmativo, ¿Cómo se calcularía su base imponible?

En el caso objeto de consulta, el negocio jurídico objeto del convenio celebrado entre la consultante y los organismos públicos consiste en la constitución de un derecho real de usufructo temporal a favor de tales organismos públicos, sobre bienes inmuebles urbanos (viviendas) que son propiedad de la consultante.

La constitución a favor del organismo público del derecho real de usufructo temporal sobre un terreno de naturaleza urbana constituye el hecho imponible del IIVTNU, por lo que nace la obligación de pagar el impuesto, salvo que resulte de aplicación algún supuesto de no sujeción o exención.

La constitución del derecho de usufructo temporal se realiza a título oneroso, ya que hay una contraprestación por parte del usufructuario (el organismo público), aunque sea con periodicidad mensual.

A efectos de determinar la base imponible en el caso objeto de consulta, al tratarse de la constitución de un derecho de usufructo temporal, hay que aplicar lo dispuesto en el apartado 2.b) del artículo 107 del TRLRHL que se remite a las normas fijadas a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

De esta forma, en el caso objeto de consulta, y dado que el derecho de usufructo se constituye en principio por un plazo de 4 años, al valor catastral del terreno en la fecha del devengo se aplicará un 2 por 100 por cada año. Y este será el valor del terreno al que se aplique el coeficiente que corresponda según lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 107 del TRLRHL.

Y, asimismo, a efectos de determinar el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor del terreno, y que constituyen el período de generación de tal incremento, hay que tener en cuenta que cuando la entidad consultante adquirió la propiedad del inmueble lo hizo en aplicación de lo establecido en las disposiciones adicionales séptima, octava y novena de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito. Por ello, en la transmisión de activos inmobiliarios desde las entidades de crédito a la consultante, resultó de aplicación el supuesto de no sujeción establecido en el apartado 4 del artículo 104 del TRLRHL.

En consecuencia, el período de generación del incremento de valor, que determina el coeficiente a aplicar al valor del usufructo temporal sobre el terreno, a que se refiere el apartado 4 del artículo 107 del TRLRHL, será el número de años completos transcurridos desde que la entidad de crédito que transmitió el inmueble a la consultante en aplicación de la Ley 9/2012, adquirió en su día el citado inmueble (y que motivó el devengo del IIVTNU) hasta la fecha de la constitución del derecho de usufructo temporal.

Si, transcurridos los 4 años, con posterioridad se prorroga el derecho de usufructo, se producirá un nuevo devengo del IIVTNU, por el plazo al que se extienda la prórroga.

Ahora bien, el apartado 5 del artículo 104 del TRLRHL, introducido por el Real Decreto-Ley 26/2021, regula un nuevo supuesto de no sujeción al impuesto cuando se constate la inexistencia de incremento de valor por diferencia entre los valores de dichos terrenos en las fechas de transmisión y adquisición.

La comparación entre el valor de transmisión y el valor de adquisición, en todo caso, debe hacerse entre conceptos homogéneos.

Como valor de adquisición se tomará el valor que corresponda al usufructo temporal del terreno respecto del valor por el que se realizó la transmisión del inmueble desde la entidad de crédito a la entidad consultante. Y como valor de transmisión será la contraprestación que recibe la consultante del organismo público por la cesión del usufructo temporal.

Todo ello, sin perjuicio de la facultad de comprobación de tales valores por la Administración tributaria competente, cuando considere que el valor declarado no corresponde con el valor de mercado (valor que se hubiera acordado entre partes independientes), bien porque exista vinculación entre las partes o cualquier otra circunstancia. Entonces, y previa comprobación, podrá determinar un valor diferente.

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