Sentencias y Resoluciones

SANCIONADOR. El derecho a no autoincriminarse en el procedimiento sancionador tributario

13 ENERO. 2026

El derecho a la no autoincriminación se extiende únicamente al proceso sancionador, no operando en los procedimientos de aplicación de los tributos, comprendiendo el derecho a no responder a preguntas de las que se infiera directamente la comisión de la infracción, así como la no aportación de documentos o cualquier otra prueba que pueda resultar perjudicial para la defensa, siempre que la aportación del documento o prueba pueda ser calificada como dependiente de la voluntad del obligado tributario.

Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo de 10 de diciembre de 2025, Recurso nº 2592/2023. Ponente: Maria de la Esperanza Córdoba Castroverde.

El objeto de este recurso de casación, desde la perspectiva del interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, consiste en esclarecer si la exigencia normativa de la obligación de emisión, conservación y exhibición ante la Administración tributaria de cierta documentación o información -como, por ejemplo, facturas- a los efectos de determinar la deuda tributaria, trae consigo que, por su virtud, dicha información resulte excluida de la esfera protectora del derecho fundamental a no autoincriminarse en un posterior procedimiento sancionador, aun habiendo sido aportada de forma coactiva (art. 203 LGT) por el eventual infractor en el previo procedimiento de regularización tributaria.

Asimismo, aclarar si el derecho a no autoinculparse ampara solamente la aportación o el empleo en un procedimiento sancionador de información directamente autoincriminatoria, o si se extiende también a datos o informaciones que, aun siendo necesarios, no son suficientes por sí mismos para fundar la imposición de la sanción.

En definitiva, lo que se pretende es que el TS analice, conforme a la interpretación del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, si la aportación de documentación a la inspección de los tributos, efectuada bajo apercibimiento de sanción (y, por lo tanto, de forma coactiva) puede ser utilizada posteriormente, en el seno de un procedimiento sancionador que traiga causa de tales actuaciones inspectoras.

En el supuesto de hecho, la Administración, en el marco de un procedimiento de comprobación, formuló sendos requerimientos al contribuyente para la aportación, entre otra documentación, de copia de las facturas emitidas y originales de las facturas recibidas. Asimismo, se le informaba de la posible comisión de una infracción tributaria, prevista en el artículo 203 LGT, en caso de no atender el requerimiento. El obligado tributario aportó la documentación que le había sido requerida.

La Administración, apreció, tras las comprobaciones realizadas, la existencia de una simulación en el ejercicio de una actividad económica, puesto que se comprobó que no contaba con personal y, además, utilizaba los medios materiales y personales de otra mercantil, en cuyo capital participaba en un 80% y de la que era administrador único.

Las actas fueron firmadas en disconformidad y se acordó el inicio del procedimiento sancionador mediante notificación de propuesta de imposición de sanción, por infracción del artículo 201.1 de la LGT, calificada como muy grave.

El Abogado del Estado sostiene que todas las actuaciones de la Administración -el requerimiento de aportación de las facturas, su incorporación al expediente sancionador, el uso que de ellas se hizo en éste y el acuerdo sancionador mismo- fueron realizadas en el ejercicio de potestades administrativas atribuidas y reguladas por la ley.

Es, por tanto, la ley formal la que impone las obligaciones formales en materia de facturas, la que obliga a conservar estos y otros documentos y la que obliga a aportarlos a la Administración a requerimiento de ésta.

El TS considera que, para enjuiciar correctamente la virtualidad del derecho a la no auto incriminación, es necesario examinar qué es lo que se solicitó al obligado tributario durante el procedimiento de regularización, si lo pedido o requerido cabía integrarlo en alguna de las obligaciones legales «normativamente previstas», y qué alcance tuvo esa aportación de cara a la posterior imposición de una sanción.

En el presente caso, del examen de los hechos se infiere que durante la fase de inspección se obtuvieron diversas pruebas y que las mismas fueron trasladadas al procedimiento sancionador -se siguió la tramitación abreviada del art. 210.5 LGT-, no practicándose ninguna otra prueba e imponiéndose la correspondiente sanción.

Sin embargo, del supuesto de hecho se deduce que la mera aportación de las facturas no fue el motivo de la imposición de las sanciones. Lo que las justificó realmente fue la discordancia entre los documentos aportados y la realidad mercantil, comercial y laboral del sujeto pasivo, tras comprobar que carecía de los medios materiales y personales para desempeñar la actividad en la que expidió los documentos de facturación.

Por tanto, el TS considera que la Administración, a la hora de tramitar el procedimiento sancionador, debe abordar una labor de análisis, caso por caso, pues una aplicación automática de lo establecido en el art. 210.2 de la LGT que incorpore todos los datos y pruebas que se hayan obtenido en los procedimientos de aplicación, sin valorar si ha existido infracción o no del principio de no autoinculpación, podría constituir un quebrantamiento del principio e infringir los arts. 6 del CEDH, 48 del CEDH y 24 CE.

Si a lo largo de las actuaciones realizadas en el procedimiento de aplicación se han podido obtener pruebas con infracción del principio de no autoincriminación, en tal caso, no podrá utilizar dicha prueba para enervar la presunción de inocencia del obligado tributario. De haberse obtenido alguna prueba con infracción del principio de no autoinculpación, la Administración deberá valorar hasta qué punto el resto de las pruebas obtenidas se ven afectadas por dicha infracción.

A estos efectos, el TS realiza ciertas apreciaciones que la Administración actuante deberá tener en cuenta a la hora de determinar si se ha conculcado o no el principio de no autoinculpación:

1.-No existirá infracción del derecho a la no autoincriminación cuando el acusado aporte voluntariamente, por considerar que puede ayudar a su línea de defensa, información o documentación autoincriminatoria. En estos casos, no hay ejercicio de poderes coercitivos sino aportación voluntaria.

2.- Se considera que el documento tendrá una existencia independiente de la voluntad del sospechoso o acusado cuando proceda de un tercero, de forma que sea accesible a las autoridades a través de una vía que no implique la autoincriminación del acusado. No siendo posible hablar de autoincriminación, por ejemplo, cuando las autoridades obtienen información o documentos de instituciones y registros públicos.

3.- La prueba tendrá una existencia independiente de la voluntad del acusado cuando la misma venga impuesta ex lege.

Finalmente, el TS fija la siguiente doctrina legal:

"1.-La documentación/información autoincriminatoria, aportada a la Administración en los procedimientos de aplicación de los tributos (con advertencia de la imposición de sanción prevista en el art. 203 LGT), podrá utilizarse en el procedimiento sancionador siempre que tenga una existencia que pueda ser calificada como independiente de la voluntad del obligado tributario.

La Administración, al trasladar la prueba obtenida en los procesos de aplicación al procedimiento sancionador, deberá analizar si ha obtenido alguna prueba contraria al derecho de no autoincriminación y, de haberlo hecho, no podrá, a efectos sancionadores, tener en cuenta dicha prueba ni las derivadas de aquella.

2.-El derecho a la no autoincriminación se extiende únicamente al proceso sancionador, no operando en los procedimientos de aplicación de los tributos, y comprende tanto el derecho a no responder a preguntas de las que se infiera directamente la comisión de la infracción como a no aportar documentos o cualquier otra prueba que pueda resultar perjudicial para la defensa de aquel a quien se imputa la realización de una conducta sancionable, siempre que la aportación del documento o prueba tenga una existencia que pueda ser calificada como dependiente de la voluntad del obligado tributario".

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