Este artículo tiene por finalidad, comentar y analizar de manera crítica las recientes sentencias de los tribunales nacionales y el europeo relativo al caso Navantia, es decir, sobre la consideración de la exención del IBI de la que se beneficia la empresa pública española y que está siendo objeto de pronunciamientos judiciales de diversa índole. ALVARO DEL BLANCO, INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES.
- Introducción.
El Derecho de la Unión Europea, en general, y la regulación jurídica sobre prohibición de ayudas de Estado, en particular, recae sobre todo el sistema tributario nacional, esto es, estatal, autonómico y local. Cierto es, que hasta fechas recientes las Sentencias del Tribunal de Luxemburgo sobre aspectos tributarios, recaían casi exclusivamente en el ámbito estatal. Sin embargo, esta circunstancia cambia a partir del año 2014 cuando el Tribunal de Justicia de la Unión Europea resuelve declarando contrarios a Derecho Europeo aspectos tributarios que recaen sobre el ámbito tributario autonómico y local. El presente artículo tiene por finalidad, comentar y analizar de manera crítica las recientes sentencias de los tribunales nacionales y el europeo relativo al caso Navantia, es decir, sobre la consideración de la exención del IBI de la que se beneficia la empresa pública española y que está siendo objeto de pronunciamientos judiciales de diversa índole.
- La sentencia del Tribunal de Luxemburgo de 9 de octubre de 2014 (C-522/13, Navantia).
La STJUE de 9 de octubre de 2014, Sociedad Navantia, C-522/2013, ha situado, por primera vez, el interés de la regulación de prohibición de las ayudas de Estado en el plano impositivo local. La importancia de dicha sentencia radica en que la misma pone en el centro de discusión aquellos beneficios fiscales ligados, aunque sea de manera indirecta, a actividades económicas y su compatibilidad con el régimen de ayudas de Estado.
En particular, la sentencia analiza la posible incompatibilidad entre una exención establecida en el IBI sobre terrenos propiedad del Estado pero de la que se beneficia la Sociedad Navantia, en virtud de un convenio celebrado el 6 de septiembre de 2001 entre ambas partes. El Convenio de colaboración establece una cesión del derecho de uso del astillero situado en dichos terrenos a favor de Navantia estableciéndose como contraprestación el importe de un euro anual.
El asunto trae causa de una cuestión prejudicial planteada por el Juzgado Contencioso-Administrativo nº 1 de Ferrol. En la misma, el Juzgado de Primera Instancia pregunta:
«[…] si la exención fiscal sobre el Impuesto de Bienes Inmuebles de la que se beneficia [Navantia] es compatible con el [artículo 107 TFUE] y si es compatible con el artículo [107 TFUE] que un Estado miembro [el Reino de España] pueda establecer una exención fiscal sobre un terreno […] de su propiedad cedido a una empresa privada de capital íntegramente público […] en la que ésta suministra bienes y presta servicios que pueden comerciarse entre Estados miembros.»
De especial interés es el análisis del requisito de la ventaja selectiva al ser el que provoca mayor discusión a la hora de considerar una medida como ayuda de Estado o no, tal y como se observa en la sentencia.
Los fundamentos jurídicos del TJUE demuestran la amplitud del concepto de ayuda de Estado al señalar que “una medida mediante la cual las autoridades públicas conceden a determinadas empresas un trato fiscal ventajoso que, aunque no implique una transferencia de fondos estatales, coloca a los beneficiarios en una situación financiera más favorable que la de los demás contribuyentes constituye una ayuda de Estado”. Además, la calificación de una medida como ayuda de Estado no depende de “las causas o los objetivos de las intervenciones estatales, sino que las define en función de sus efectos” y, el efecto de la exención en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles es “aligerar directamente, las cargas que, si no existiera tal exención, gravarían el presupuesto de Navantia”.
Además de lo anterior, merece la pena destacar que el TJUE coloca a la empresa pública Navantia en una situación fáctica y jurídica comparable con el resto de empresas dedicadas al sector naval6 y, por consiguiente, la ventaja fiscal de la que disfruta Navantia debería tener la calificación de ayuda de Estado ilegal.
Con independencia de lo anterior, parece claro que los terrenos cedidos a Navantia sí deben gozar del derecho a la exención regulado en el artículo 62.1 a) del TRLRHL si atendemos a los pronunciamientos más recientes del Tribunal Supremo. En concreto, la STS de 27 de mayo de 2011 establece al respecto lo siguiente:
«La exigencia de que el inmueble propiedad del Estado esté afecto a la Defensa Nacional ha de ser interpretada con criterio amplio. La evolución legislativa nos lleva a entenderlo así pues la afección a los intereses de la Defensa Nacional ya no tiene que producirse “directamente” como imponía el art. 64.a) de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales. La justificación última que abrigó la reforma ya en la Ley 51/2002, de 27 de diciembre fue reforzar la seguridad jurídica en el supuesto de exención del Impuesto sobre Bienes Inmuebles correspondiente a los bienes afectados a un interés público tan relevante y exclusivo del Estado como es la Defensa Nacional parece evidente que la intención del legislador no era otra que, de esta manera, evitar que opere la exención del tributo sólo cuando la afectación a la Defensa Nacional del bien inmueble sea directa, y así extenderla a todos los bienes en que tal afectación exista, independientemente de que esta pueda considerarse de mayor o menor intensidad».
A favor de esta tesis se muestra Moreno González si bien poniendo de manifiesto que, a pesar de la reforma, “los problemas interpretativos y aplicativos de esta exención, lejos de desaparecer, pueden reproducirse en el futuro”. En contra de la misma, nos encontramos a Trigueros Martín que critica la STS, poniendo el acento en las actividades lucrativas de la empresa pública que nada tienen que ver con la defensa nacional.
En nuestra opinión, con mayor o menor acierto, tras la reforma operada en el TRLRHL y teniendo en cuenta la jurisprudencia del Tribunal Supremo establecida al respecto, resulta difícil no considerar conforme a nuestro ordenamiento jurídico interno, el derecho a la exención regulado en el artículo 62.1 a) TRLRHL a pesar de la cesión de uso de los terrenos a la Sociedad Navantia.
Sin embargo, el derecho a la exención a favor de los terrenos cedidos no justifica, en nuestra opinión, la adecuación y el cumplimiento del Derecho europeo ya que como ha reiterado la justicia europea, la calificación o no de un incentivo fiscal como ayuda de Estado va a pivotar sobre los efectos que dicho incentivo produzca sobre la competencia y, si el efecto es el falseamiento y alteración de la competencia, la medida debe calificarse como ayuda de Estado, salvo que se pueda justificar por la naturaleza y estructura general del sistema fiscal. Por tanto, el Estado español estaría obligado a demostrar que la diferenciación existente en este caso concreto está efectivamente justificada por la naturaleza y la estructura del sistema fiscal. Desde esta perspectiva, señala el TJUE que el Gobierno español debería fundamentar y demostrar que la exención fiscal solicitada se deriva directamente de los principios fundadores o rectores del sistema fiscal español y que tal medida es necesaria para el funcionamiento y la eficacia del propio sistema fiscal.
En definitiva, tal y como establece Martín Jiménez, son dos los requisitos que se exigen para apreciar esta excepción: “que la medida está referida a la lógica interna (principios fundamentales) del sistema tributario (no a una lógica externa a éste) y que exista una relación de causalidad entre la lógica de la medida y su ejecución”. Continúa señalando el autor que de esta manera que “si el tratamiento tributario especial responde a la aplicación del principio de capacidad económica o de igualdad, o simplemente trata de tomar en consideración determinadas circunstancias especiales de naturaleza objetiva de un grupo de contribuyentes, que justifican el tratamiento dispar o la adaptación para ellos del sistema general, podrá aplicarse la excepción mencionada”.
A su vez, deben tenerse presente “las normas que responden a la estructura del sistema y que se engloban bajo la denominación “medidas de pura técnica fiscal” entre las que se señalan a título de ejemplo las siguientes: normas como la fijación de los tipos impositivos, las normas de depreciación y amortización y de las normas en materia de compensación de pérdidas o las disposiciones destinadas a evitar la doble imposición o la evasión fiscal En cualquier caso, el principio de proporcionalidad actúa como límite al tratamiento diferenciado que puede estar amparado por la excepción comentada”.
En este sentido, el TJUE aprecia ausencia de relación directa de los objetivos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles con una exención fiscal dirigida a favor de bienes inmuebles afectos a la Defensa nacional. No obstante, señala que la delimitación de esta circunstancia compete al juez nacional. En nuestra opinión, este punto es crucial para la calificación de la exención como ayuda de Estado ilegal. A este respecto, pueden plantearse dos cuestiones:
- En primer lugar, si a pesar de la apreciación del TJUE, efectivamente existe alguna razón derivada de la estructura del sistema que justifique la exención fiscal de bienes inmuebles afectos a la Defensa Nacional y,
- En segundo lugar, si los mecanismos de repercusión o sustitución regulados en la normativa tributaria general y, en el TRLRHL en particular, tienen encaje en el concepto de medidas de pura técnica fiscal del Derecho europeo.
El Juzgado de Primera Instancia de Ferrol, tomando como fundamento la STJUE, entiende que la exención fiscal objeto de litigio ha de ser calificada como ayuda de Estado y por consiguiente contrario a Derecho europeo, por las siguientes razones:
- En primer lugar, Navantia se beneficia de la exención del IBI en todas sus actividades, tengan carácter civil o militar, resaltando que con relación al ejercicio 2011 solamente un 18,34% de su facturación va dirigida al Ministerio de Defensa mientras que el resto de su facturación va dirigido a otros clientes españoles (3,31%) y fundamentalmente, a otros clientes del resto del mundo (78,65%).
- En segundo lugar, la exención del IBI para el inmueble cedido a Navantia no se justifica, dada la desvinculación de su actividad con la función pública.
- En tercer lugar, se trata de una intervención pública que implica un beneficio económico para Navantia que distorsiona la competencia al no poder beneficiarse de la misma otras empresas dedicadas al sector.
- La sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 16 de julio de 2015 (Sentencia 388/2015).
Fruto del recurso interpuesto por el Ministerio de Defensa y Navantia contra la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de Ferrol, de 10 de marzo de 2015, el TSJ de Galicia revoca la resolución del Tribunal inferior.
El motivo de dicha decisión radica en los siguientes aspectos:
- En primer lugar, el TSJ entiende que el Tribunal de Primera Instancia ha obviado que la exención fiscal objeto de litigio a favor del Estado español es conforme a Derecho y, que por tanto, no se le puede negar al Estado español.
- En segundo lugar, Navantia solamente habría de responder del IBI por la vía de la repercusión convencional del mismo, es decir, a través del Convenio en el que se articula la cesión de uso de terrenos del Ministerio de Defensa de 6 de septiembre de 2001, toda vez que su pago no le corresponde ni como contribuyente ni como sustituto del mismo. El Estado sí ha pactado con Navantia la repercusión del impuesto a través del Convenio. Tal y como establece la clausula 26.1.3 párrafo 2º del Convenio al señalar que “la Empresa se compromete igualmente a abonar el importe de cuantos tributos pueden recaer o gravar la utilización y tenencia de las referidas instalaciones durante la vigencia del presente Convenio”. Desde esta perspectiva el TSJ de Galicia concluye que el Estado español ha cumplido con su obligación de repercutir el impuesto, con independencia del derecho o no a la exención. Por tanto, concluye que la actuación del Tribunal de Primera Instancia no ha tenido en cuenta todas estas cuestiones antes referidas, careciendo de sentido declarar la exención fiscal como ayuda de Estado.
- Por último, el TSJ entiende que la comparación entre empresas del mismo sector debe realizarse entre aquellas que tengan la condición de cesionarios y no otros títulos diferentes que puedan dar lugar a la realización del hecho imponible del IBI (es decir, los derechos de concesión administrativa, superficie, usufructo o propiedad). A su vez, considera que la actual situación no genera, o no se demuestra de manera suficiente, que se produzca un falseamiento de la competencia.
Frente a dicha resolución el ayuntamiento de Ferrol ha interpuesto un recurso ante el Tribunal Supremo.
- Análisis crítico
En primer lugar, como bien argumenta el TSJ de Galicia, entendemos que el Estado tiene derecho a la exención fiscal, tomando como fundamento la jurisprudencia del TS.
En segundo lugar, si nos centramos únicamente en la cuestión prejudicial en los términos expuestos, la STJUE es meridianamente clara y correcta y únicamente quedaría por analizar por parte del juez nacional si la ventaja selectiva establecida a favor de Navantia tendría justificación sobre la base de la naturaleza y estructura general del sistema fiscal. En nuestra opinión, el establecimiento de una exención fiscal en el IBI a favor de bienes afectos a Defensa Nacional podría tener encaje al tratarse de unos inmuebles sujetos a una especial consideración como es su afectación a la Defensa Nacional y, por tanto, desde esa perspectiva, cabría su justificación. El problema radica en la interpretación jurisprudencial amplia dada a la misma. Creemos que con la normativa anterior al año 2002, en la que la exención se concedía cuando se demostrase una afectación directa su justificación podría estar más fundamentada. No obstante, al ampliarse el ámbito de aplicación de la exención e interpretarse por el TS atendiendo a un criterio amplio esta justificación deja de tener sentido. A su vez, si la exención fiscal se aplicase de manera estricta y ligada a una afectación directa conforme a la normativa anterior, sería difícil encontrar algún supuesto tributario contrario a la regulación sobre prohibición de ayudas de Estado. Por lo tanto, y en base a lo anterior, entendemos que no cabría justificación alguna por la amplitud del ámbito de aplicación de la exención y, por tanto, sería contrario al análisis de proporcionalidad.
En tercer lugar, el Juzgado de Primera Instancia cometió un error de análisis de origen al centrar la cuestión prejudicial únicamente en la exención fiscal. Del análisis de todos los elementos que configurar el caso concreto, el Convenio de colaboración firmado entre el Ministerio de Defensa y Navantia es de vital importancia. Tal es así, que el falseamiento de la competencia y el análisis de la ventaja selectiva no provienen tanto del derecho o no a la exención fiscal sino del propio Convenio. Coincidimos plenamente con el TSJ de Galicia que la repercusión de los impuestos debe hacerse por vía convencional. Sin embargo, discrepamos del mismo en que el Estado cumple de manera diligente únicamente con establecer la repercusión de los impuestos vía Convenio. Como hemos manifestado anteriormente, la calificación de una ayuda de Estado no depende de las causas o los objetivos de las intervenciones estatales, sino que las define en función de sus efectos. Teniendo esto presente, no se puede considerar adecuado a la normativa europea un Convenio de colaboración que facilita frente a otros operadores privados del sector que Navantia se beneficie de manera indirecta de una exención fiscal. Por otro lado, la contraprestación de un euro en concepto de tasa por el uso de las instalaciones vulnera claramente la regulación sobre prohibición de ayudas de Estado.
Desde esta perspectiva, parece claro que el Convenio de colaboración, en los términos expuestos, es el que genera una ayuda de Estado ilegal y no tanto la regulación tributaria. En este sentido, el Juzgado Contencioso-Administrativo debía haber realizado la cuestión prejudicial en otros términos y no ceñirse de manera exclusiva a la exención fiscal.
El Estado español consciente de tal circunstancia lleva a cabo una modificación en el Convenio de colaboración en el año 2016. A partir de la modificación del Convenio la tasa por el uso de las instalaciones pasa de 1 euro a 4,5 millones de euros anuales por el aprovechamiento especial de bienes de dominio público estatal. La cuantía de la tasa se fija en el 100% sobre el valor de utilidad que reporta el aprovechamiento de las instalaciones cedidas.
Con esta modificación, el Convenio de colaboración salva uno de los principales argumentos para su consideración como ayuda de Estado ilegal. Sin embargo, queda pendiente por determinar si el disfrute de la exención fiscal del Estado que provoca indirectamente una ventaja selectiva a favor de la Empresa Pública frente a sus competidores siga viciando el Convenio de colaboración.
En nuestra opinión, el Convenio sigue siendo contrario a las normas sobre prohibición de ayudas de Estado en el mismo sentido que antes de la modificación en la cuantía de la tasa. Aunque el daño a la competencia es menor, Navantia sigue teniendo un tratamiento privilegiado frente a sus competidores que, en ningún caso, pueden beneficiarse de dicha exención fiscal, aún cuando Navantia se encuentra en una situación fáctica y jurídica comparable con el resto de empresas dedicadas al sector naval. Por tanto, en los términos actuales, el Convenio de colaboración podría ser calificado como ayuda de Estado ilegal pese a la modificación del año 2016. Consideramos que sería suficiente con trasladar al Convenio la hipotética cuota tributaria que le correspondería pagar si Navantia fuese la titular de alguno de los derechos recogidos en el artículo 61.1 del TRLRHL.
- Conclusiones
La STJUE de 9 de octubre de 2014 (C-522/13, Navantia) ha supuesto un punto de inflexión y una alerta para las Haciendas Locales debiendo tener presente la regulación sobre prohibición de ayudas de Estado.
En el caso concreto, creemos que la cuestión prejudicial no estuvo bien enfocada respecto a la realidad que trataba de esclarecer al no recoger aspectos esenciales del supuesto concreto. En particular, la pregunta del Juzgado de Primera Instancia debería haber incluido el Convenio de colaboración y haber puesto de manifiesto la ausencia de una verdadera repercusión convencional por la exención fiscal. En estos términos, la sentencia del TJUE hubiese sido de mayor interés.
Entendemos que en ningún caso el Ayuntamiento de Ferrol debería tener derecho al cobro del IBI por los terrenos en los que está desarrollando su actividad Navantia ya que conforme a la jurisprudencia del TS, el Estado español tiene derecho a la misma. Sin embargo, y con independencia de lo anterior, el Ministerio de Defensa debería añadir un párrafo en el artículo 26.1.3 del Convenio de colaboración con Navantia estableciendo el pago de una cuota tributaria equivalente al importe de los impuestos que estuviesen exentos por tratarse de terrenos propiedad del Estado, en este caso por estas afectos a Defensa Nacional. De esta manera, no existiría una ventaja económica selectiva a favor de Navantia frente a otras empresas del sector.
Finalmente concluir que la sentencia del TSJ de Galicia ha sido recurrida por el Ayuntamiento de Ferrol. Sólo queda esperar el fallo del Tribunal Supremo. Entre tanto, la duda continúa.
Álvaro del Blanco García Instituto de Estudios Fiscales. Crónica Tributaria, Boletín de Actualidad nº 1_2017.
