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Prescripción del derecho a la devolución del importe satisfecho en concepto de liquidación provisional o a cuenta del ICIO.

15 ABRIL. 2012

Prescripción del derecho a la devolución del importe satisfecho en concepto de liquidación provisional o a cuenta del ICIO.

El promotor de unas obras que obtuvo licencia en 2007, ha desistido de su ejecución y solicita la devolución del ICO, pero prescribe su derecho a la devolución por el transcurso de los 4 años.

En la revista: “El Consultor de los Ayuntamientos y de los Juzgados” se realiza la siguiente consulta:

El promotor de unas obras que obtuvo licencia en 2007, ha desistido de su ejecución y solicita la devolución del ICO. ¿Prescribe su derecho a la devolución?

La contestación a la consulta formulada es la siguiente:

La regulación del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICO) ha venido siendo bastante deficiente, y no contempla el caso de que las obras o construcciones proyectadas no se inicien o no se finalicen. No obstante, obviamente el hecho de que el legislador no fuera consciente de la posibilidad de que llegaran tiempos actuales, no libera a los operadores jurídicos del análisis de las nuevas circunstancias.

A tenor de lo establecido en el apartado 1 del art. 23 (“Obligación tributaria de realizar pagos a cuenta”) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, LGT 2003,”La obligación tributaria de realizar pagos a cuenta de la obligación tributaria principal consiste en satisfacer un importe a la Administración tributaria por el obligado a realizar pagos fraccionados, por el retenedor o por el obligado a realizar ingresos a cuenta. Esta obligación tributaria tiene carácter autónomo respecto de la obligación tributaria principal”. Es decir, se está ante una obligación tributaria autónoma, con su propia entidad y a la que deberán aplicarse los preceptos tributarios y recaudatorios, sin tener en cuenta lo que hubiera resultado de haberse practicado la liquidación “definitiva”. La devolución de dicho ingreso, depósito o “pago a cuenta” (en los supuestos en los que ha de ser objeto de devolución al practicarse la liquidación “definitiva”, bien sea porque el importe de las obras realizadas ha resultado menos, o bien porque las mismas no se han realizado), ha de ser calificado, a tenor de lo establecido en el párrafo segundo del art. 31.1 LGT 2003 , como una “devolución derivada de la normativa del tributo”:”Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo”; es decir, que no se trata de una "devolución de ingresos indebidos”.

La prescripción del derecho a solicitar la devolución de tales cantidades se contempla en el art. 66.c) LGT 2003, a cuyo tenor: “Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos”. Por su parte, en cuanto al inicio del cómputo de dicho plazo de cuatro años, el art. 67.1, regla tercera, indica: “1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas: (En el caso c), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse”.

En la regulación del ICO, solo se contempla la posible devolución en el momento en el que se finalizan las construcciones, instalaciones u obras (párrafo segundo del art. 103.1 TR LHL); pero no se indica cómo ha de tratarse el ingreso provisional en el caso de que estas nunca lleguen a realizarse. Como quiera que no existe establecido un plazo para este tipo de devoluciones, habrá que estarse a la segunda opción del art. 67.1 c) LGT 2003; es decir, “desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse”.

La dificultad estriba, en el caso consultado en determinar en qué momento pudo solicitarse la devolución. En principio, en el ICO, el interesado puede solicitar la devolución de lo ingresado en concepto de liquidación provisional en el momento en el que decide no llevar a efecto, no realizar, una construcción, instalación u obra. Ahora bien; ello no puede traducirse en que el interesado disponga de esa posibilidad “indefinidamente”, porque debe tenerse en cuenta que la prescripción es una institución cuyo objeto es “limitar en el tiempo” las acciones o los derechos; de tal forma que, si no se ejercitan pierden eficacia y desaparece definitivamente la posibilidad de hacerlos valer; su fundamento es la seguridad jurídica y la misma es incompatible con la existencia de derechos o acciones de vigencia “indefinida” o, peor todavía, de vigencia “sujeta a la voluntad o arbitrio unilateral de una de las partes” (en este caso, del contribuyente).

En lo que respecta al ICO la liquidación provisional es una obligación “autónoma” con respecto a la obligación principal, (que es aquella que consiste en el pago de la cuota resultante del coste real y efectivo determinado, una vez finalizadas las obras).

Por todo ello, a juicio de la redacción, el inicio del cómputo de la prescripción del derecho a solicitar la devolución de lo ingresado en concepto de liquidación provisional del ICO, comienza a contar desde la fecha en la que se realizó el ingreso (momento a partir del cual puede solicitarse la devolución). Desde entonces, el interesado dispone de cuatro años para decidir si va a realizar la construcción, o no; transcurrido dicho plazo, al tratarse de una obligación autónoma, ha prescrito su derecho a solicitar la devolución.

Esta opinión puede ser discutible, pero hasta tanto no exista un pronunciamiento del Tribunal Supremo, parece acertado el criterio del Superior de Justicia; concretamente el expresado en el Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sede de Cáceres de 16 de junio de 2009, indica textualmente:

“El ingreso realizado por una mercantil y cuya devolución se solicita puede considerarse como un ingreso indebido, pues el hecho imponible no llega a realizarse. Como dice el art. 100 del R.D. Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, "es un tributo indirecto cuyo hecho imponible está constituido por la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija obtención de la correspondiente licencia de obras o urbanística, se haya obtenido o no dicha licencia, siempre que su expedición corresponda al ayuntamiento de la imposición". No obstante, el derecho a solicitar la devolución debe sujetarse al plazo de prescripción establecido en la ley.

Por tanto, la única cuestión que se suscita en el presente recurso es la posible prescripción de este derecho; más en concreto, determinar el dies a quo a partir del cual vaya a computarse el plazo de prescripción de cuatro años que recoge el art. 66 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre). Las reglas establecidas para el cómputo del plazo de prescripción se establecen en el art. 67, cuyo apartado primero refiere: "En el caso c, (devolución de ingresos indebidos) desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado".

El artículo citado establece varios criterios para el cómputo, que debe entenderse en el sentido de aplicar aquél que más se ajuste al caso concreto, dado que el artículo no establece un orden de preferencia en su aplicación. Y así, no existiendo en la normativa reguladora del tributo un plazo específico para el cómputo, tampoco se considera aplicable el segundo, que tiene en cuenta la fecha en que pudo solicitarse la devolución; el problema que plantea este último es la inseguridad jurídica que trae consigo, pues si puede entenderse, como hace la sentencia de instancia y el Ayuntamiento demandado, que el plazo de prescripción empezaría a contarse desde que finalice el plazo máximo de duración de la obra, también lo es que la obra puede haber concluido anteriormente, o la licencia puede no concederse, o dejarse en suspenso, o también que quien haya pagado el impuesto decida no ejecutar la obra y así se lo manifieste a la Administración. De aplicar este criterio, se dejaría en manos de la parte determinar el dies a quo del plazo de prescripción, con la falta de rigor y seguridad jurídica que eso conllevaría.

Frente a ello, parece más lógico acudir a la fecha en que se realizó el ingreso indebido, única fecha que consta en el expediente de forma clara y que permite determinar con precisión el dies a quo. Siendo ésta el 9 de octubre de 2002, el derecho a solicitar la devolución prescribe el día 10 de octubre de 2006, habiéndose llevado a cabo la solicitud de devolución el 8 de abril de 2008 y, por tanto, fuera del plazo establecido.

Por todo ello, procede la desestimación del recurso interpuesto, confirmando la sentencia de instancia y la resolución administrativa, al entender que el derecho a solicitar la devolución del ingreso indebido ha prescrito”.

(Extracto de la consulta realizada a la redacción de la revista “El Consultor de los Ayuntamientos y de los Juzgados”, nº 8 de abril de 2012).

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