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Efectos de la Sentencia de 30 de mayo de 2014 en la aplicación de los Tributos Locales.

Efectos de la Sentencia de 30 de mayo de 2014 en la aplicación de los Tributos Locales.


La Sentencia del Tribunal Supremo nº 2159/2014, de 30 de mayo de 2014 ratifica que los suelos urbanizables sin plan parcial aprobado siguen siendo rústicos, lo que supone que unos 900.000 bienes inmuebles que estaban considerados como bienes de naturaleza urbana deben ser considerados como bienes de naturaleza rústica. La diferencia de categoría del suelo (urbano o rústico) tiene una especial incidencia a la hora valorar dichos bienes a efectos de su tributación.

 SUMARIO

1. ESTADO DE LA CUESTIÓN. 2. CLASES DE SUELO A EFECTOS CATASTRALES. 2.1. Clasificación como suelo de naturaleza urbana. 2.2. Clasificación como suelo de naturaleza rústica. 2.3. Clasificación del suelo por la normativa urbanística. 3. EL VALOR CATASTRAL Y SU INCIDENCIA EN LOS TRIBUTOS. 3.1. El valor catastral. 3.2. Incidencia del valor catastral en los distintos tributos. 4. POSIBLES EFECTOS DE LA SENTENCIA EN LA APLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS LOCALES. 5. CONCLUSIONES.
 

1. Estado de la cuestión

La Sentencia del Tribunal Supremo nº 2159/2014, de 30 de mayo de 2014 (Recurso de Casación en Interés de Ley nº 2362/2013), ratifica la Sentencia del TSJ de Extremadura de 26 de marzo de 2013, que había señalado en su Fundamento Jurídico Cuarto lo siguiente: “No es ‘urbano’ el resto del suelo urbanizable, por exigir para su desarrollo un Plan Parcial o un Programa de Ejecución y, por tanto, no puede considerarse sectorizado o delimitado. Y como el terreno objeto de nuestro recurso está clasificado como suelo urbanizable con condiciones SUB-CC-9.1-3 en el PGOU, según el informe pericial, no puede entenderse como urbana a los efectos de la legislación catastral, lo que lleva a la estimación del recurso...”. El origen del litigio planteado, ante el TSJ de Extremadura, lo encontramos en la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura, de fecha 21 de diciembre de 2010, que desestima la reclamación presentada contra la estimación parcial del recurso de reposición interpuesto contra la notificación individual del valor catastral, a efectos del IBI, de un inmueble sito en el municipio de Badajoz.

El recurso de casación en interés de Ley interpuesto por la Abogacía del Estado considera que la doctrina que sienta el TSJ de Extremadura sobre la interpretación del artículo 7.2 de del Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario (en adelante TRLCI) es gravemente dañosa para el interés general y demás claramente errónea y no ajustada a Derecho, solicitando que se fije la siguiente doctrina legal: “El art. 7.2 b) del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario no exige, a efectos de la consideración como suelo de naturaleza urbana del suelo urbanizable incluido en sectores o ámbitos espaciales delimitados, la aprobación de un instrumento urbanístico que determine su ordenación detallada”. Para la Abogacía del Estado, la generalización del criterio mantenido por el TSJ de Extremadura, pone en cuestión la correcta aplicación de la totalidad de las ponencias de valores totales y parciales, en la medida en que la generalidad de estas ponencias incluyen criterios, módulos de valoración y demás elementos precisos para la determinación del valor catastral, como suelo de naturaleza urbana, del suelo urbanizable incluido en sectores o ámbitos delimitados.

Tal y como indica el TSJ de Extremadura, el punto fundamental del conflicto se refiere a la consideración, que sostenía el recurrente, de que el citado terreno tenía la consideración de suelo de naturaleza rústica pese a encontrarse dentro del perímetro que delimita el suelo urbano de Badajoz por no encontrase en desarrollo tal y como exige el artículo 7.2 del TRLCI. El TSJ de Extremadura se está refiriendo al contenido del apartado b) del citado artículo 7.2 del TRLCI que indica en su último inciso lo siguiente: “…así como los demás suelos de este tipo a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que establezca las determinaciones para su desarrollo.” El TSJ de Extremadura tras analizar el conjunto de la normativa estatal (TRLCI), autonómica (Decreto 7/2007, de 23 de enero, por el que se aprueba el Reglamento de Planeamiento de Extremadura) y municipal (PGOU de Badajoz), llega a la conclusión de que los suelos urbanizables sin plan parcial aprobado siguen siendo suelos rústicos.

Por su parte, el Tribunal Supremo, después de examinar la normativa estatal (TRLCI y el Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio), autonómica (Ley 15/2001, de 14 de Diciembre, del Suelo y Ordenación Territorial de Extremadura), y municipal (PGOU de Badajoz), señala que el TRLCI no precisa lo que entiende por suelo urbanizable ni por suelo sectorizado, añadiendo posteriormente, que algunas leyes autonómicas distinguen entre suelo urbanizable sectorizado y suelo urbanizable no sectorizado; otras entre suelo urbanizable delimitado y suelo urbanizable no delimitado; otras, entre suelo urbanizable priorizado y suelo urbanizable no priorizado; otras, en fin, entre suelo urbanizable programado y suelo urbanizable no programado. Incluso, dentro del suelo urbanizable sectorizado, esto es, aquél que el plan general destina a ser urbanizado para completar o expandir el núcleo correspondiente estableciendo la delimitación de sectores, existen normativas que clasifican dicho suelo en suelo sectorizado ordenado y no ordenado, siendo el suelo sectorizado ordenado aquel suelo para el que el plan general establece directamente su ordenación pormenorizada de forma que se pueda proceder a su ejecución sin tramites de ordenación ulterior constituyendo el suelo urbanizable sectorizado no ordenado aquellos terrenos que el plan general considera susceptibles de urbanización, previa su ordenación pormenorizada mediante el correspondiente plan, en las condiciones y los términos establecidos por el plan general.  

El Tribunal Supremo, de manera acertada a mi entender, sostiene que ante esta situación de normas autonómicas tan dispares, hay que interpretar al legislador estatal, en el artículo 7.2.b) del TRLCI, considerando que ha utilizado “una amplia fórmula para recoger todos los supuestos posibles que con independencia de la concreta terminología urbanística pueda englobar a esta clase de inmuebles.” Es decir, hay que entender que el legislador estatal “quiso diferenciar entre suelo de expansión inmediata donde el plan delimita y programa actuaciones sin necesidad de posteriores tramites de ordenación, de aquel otro que, que aunque sectorizado carece de tal programación y cuyo desarrollo urbanístico queda pospuesto para el futuro, por lo que a efectos catastrales sólo pueden considerarse suelos de naturaleza urbana el suelo urbanizable sectorizado ordenado así como el suelo sectorizado no ordenado a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que establezca las determinaciones para su desarrollo. Antes de ese momento el suelo tendrá, como dice la sentencia recurrida, el carácter de rústico.

Este posicionamiento del Tribunal Supremo es especialmente interesante pues, admitiendo que las Comunidades Autónomas tienen capacidad para regular la noción de suelo urbanizable en sus respectivos ámbitos territoriales, y que los Ayuntamientos son competentes para acometer aquellas recalificaciones que estimen necesarias, afirma que: “la homogeneidad en la hermenéutica de los designios del artículo 7 del TRLCI exige acudir, en caso de duda, a los criterios dimanantes del TRLS, evitando las incoherencias generadas por la concurrencia de dos regulaciones tan distintas sobre una misma realidad fáctica.” Y citando la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 61/1997, de 20 de marzo de 1997, señala finalmente que: “el derecho fundamental de propiedad reconocido en el artículo 33 de la Constitución se conforma por su régimen jurídico y el régimen de valoración del suelo, y que tales condiciones son las reguladas en la Ley del suelo estatal, ejerciendo dicha norma una vinculación respecto del resto de normas que inciden, de uno u otro modo, en ciertos aspectos de la propiedad del suelo.

Conviene precisar que el artículo 12.2 del Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de suelo (en adelante TRLS) establece lo siguiente: “Está en la situación de suelo rural: b) El suelo para el que los instrumentos de ordenación territorial y urbanística prevean o permitan su paso a la situación de suelo urbanizado, hasta que termine la correspondiente actuación de urbanización, y cualquier otro que no reúna los requisitos a que se refiere el apartado siguiente.” Dicho artículo 12 ostenta el carácter de condiciones básicas de la igualdad en el ejercicio de los derechos y el cumplimiento de los correspondientes deberes constitucionales y, en su caso, de bases del régimen de las Administraciones Públicas, de la planificación general de la actividad económica y de protección del medio ambiente, dictadas en ejercicio de las competencias reservadas al legislador general en el artículo 149.1.1.ª, 13.ª, 18.ª y 23.ª de la Constitución, tal y como indica la Disposición final primera del TRLS. Por tanto, es competencia exclusiva reservada al legislador estatal, determinar las situaciones básicas del suelo, con base a su competencia en la regulación de: las condiciones básicas que garanticen la igualdad de todos los españoles en el ejercicio de los derechos y en el cumplimiento de los deberes constitucionales; las bases y coordinación de la planificación general de la actividad económica; las bases del régimen jurídico de las Administraciones públicas, y la legislación básica sobre protección del medio ambiente y legislación básica sobre montes, aprovechamientos forestales y vías pecuarias. En este sentido, la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 61/1997, de 20 de maro de 1997, frente al Texto Refundido de la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio, señala que: “…la valoración urbanística entronca con el art. 149.1.18º C.E. que, como hemos reiterado en jurisprudencia constante y en esta Sentencia, es al Estado al que compete determinar, pues caen dentro del art. 149.1.18º C.E. la fijación de los criterios de determinación del justiprecio para impedir que los bienes puedan ser evaluados con criterios diferentes en unas y otras partes del territorio nacional (STC 37/1987, fundamento jurídico 6).”

En definitiva, la importancia de la Sentencia del Tribunal Supremo, más allá del fallo concreto, está en qué parece indicarnos que la normativa estatal es la determinante a la hora de establecer la clasificación del suelo a efectos tributarios, por lo que la Sentencia aquí comentada desplegaría sus efectos con independencia de la normativa autonómica o municipal aplicable al terreno en función de su ubicación geográfica.

Por otro lado, la Resolución nº 03215/2012 del Tribunal Económico-Administrativo Central, fechada el 13 de septiembre de 2012, por la que fue resuelto un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por la Directora General del Catastro, fijaba la siguiente doctrina: “El art. 7.2, b) del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario no exige, a efectos de la consideración como suelo de naturaleza urbana del suelo urbanizable incluido en sectores o ámbitos espaciales delimitados, la aprobación de un instrumento urbanístico que determine su ordenación detallada (… ) a efectos catastrales, el suelo que tenga la condición de urbanizable sectorizado (incluido en sectores o ámbitos espaciales delimitados) es suelo de naturaleza urbana”. La citada Resolución afirma que: “En otro orden de cosas, los criterios contenidos en el Real Decreto Legislativo 2/2008 (Ley del Suelo) no resultan aplicables a los efectos pretendidos, como ya razonara el Tribunal de instancia en la resolución que aquí se impugna, pues en el citado texto legal se abordan las valoraciones del suelo y de las construcciones a los solos efectos reparcelatorios, expropiatorios y de responsabilidad patrimonial de las Administraciones Públicas;…”. Esta última afirmación del TEAC parece estar en contradicción con el criterio mantenido por el Tribunal Supremo, pues como se dijo anteriormente, este tribunal señala en su Sentencia que la homogeneidad en la hermenéutica de los designios del artículo 7 del TRLCI exige acudir, en caso de duda, a los criterios dimanantes del TRLS, evitando las incoherencias generadas por la concurrencia de dos regulaciones tan distintas sobre una misma realidad fáctica.

Conviene recordar que el artículo 27.4 del TRLCI señala que: “Las ponencias de valores serán recurribles en vía económico-administrativa, sin que la interposición de la reclamación suspenda la ejecutoriedad del acto” y que el artículo 242.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT) señala que: “Las resoluciones dictadas por los tribunales económico-administrativos regionales y locales (…), podrán ser impugnadas, mediante el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, por los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda…”.

A nadie escapa que el valor catastral tiene una especial trascendencia en la determinación de la cuota tributaria de varios tributos, especialmente en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (en adelante IBI) y en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (en adelante IIVTNU), y en menor medida en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITPyAJD), en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (en adelante ISD), en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y en el Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante IP). La generalización de la doctrina establecida por el Tribunal Supremo supone, como se ha indicado anteriormente, poner en cuestión la correcta aplicación de las Ponencias de Valores totales y parciales aprobadas por el Catastro ya que en ellas se incluyen criterios, módulos de valoración y demás elementos precisos para la determinación del valor catastral, como suelo de naturaleza urbana, del suelo urbanizable incluido en sectores o ámbitos delimitados.

A mi modo de ver, la principal doctrina que establece la Sentencia del Tribunal Supremo consiste en establecer que para calcular el valor catastral se debe tomar como referencia el valor de mercado, sin que en ningún caso aquel pueda superar a este último – tal y como establece el artículo 23.2 del TRLCI-, ya que si las ponencias de valores no reconocen la realidad urbanística, podríamos encontrarnos con inmuebles urbanizables sectorizados no ordenados con valor catastral superior al del mercado, con posible vulneración del principio de capacidad económica, que no permite valorar tributariamente un inmueble por encima de su valor de mercado, porque se estaría gravando una riqueza ficticia o inexistente.

El principio de capacidad económica se encuentra recogido en el artículo 31.1 de la Constitución, cuando señala que: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.” Esto significa que está proscrito el gravar riquezas aparentes o inexistentes tal y como ha señalado de manera reiterada el Tribunal Constitucional. En este sentido, el Tribunal Constitucional en sus Sentencias nº 27/1981, de 20 de julio de 1981 y nº 150/1990, de 4 de octubre de 1990, ha declarado que: “capacidad económica, a efectos de contribuir a los gastos públicos, tanto significa como la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza allí donde la riqueza se encuentra”. Es innegable, como señala el Tribunal Constitucional, que: “El principio de capacidad económica opera, por tanto, como un límite al poder legislativo en materia tributaria. Aunque la libertad de configuración del legislador deberá, en todo caso, respetar los límites que derivan de dicho principio constitucional, que quebraría en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia”. Ello no significa, sin embargo, que la capacidad contributiva pueda erigirse en criterio exclusivo de justicia tributaria, en la única medida de la justicia de los tributos. Como ya indicó el Tribunal Constitucional en su Sentencias nº 27/1981, de 20 de julio de 1981 y nº 37/1987 de 26 de marzo de 1987.
2. Clases de suelo a efectos catastrales

2.1. Clasificación como suelo de naturaleza urbana

En su redacción original, el artículo 62 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (en adelante LHL), establecía que: “A efectos de este impuesto tendrán la consideración de bienes inmuebles de naturaleza urbana: a) El suelo urbano, el susceptible de urbanización, el urbanizable programado o urbanizable no programado desde el momento en que se apruebe un Programa de Actuación Urbanística; los terrenos que dispongan de vías pavimentadas o encintado de aceras y cuenten además con alcantarillado, suministro de agua, suministro de energía eléctrica y alumbrado público y los ocupados por construcciones de naturaleza urbana”. Tras la modificación operada en virtud del artículo 21 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, el artículo 62 de la LHL de 1988, pasó a tener la siguiente redacción: “a) El suelo urbano, el declarado apto para urbanizar por las normas subsidiarias, el urbanizable o asimilado por la legislación autonómica por contar con las facultades urbanísticas inherentes al suelo urbanizable en la legislación estatal”. Posteriormente, la Disposición Adicional Segunda de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre régimen del suelo y valoraciones, estableció que: “A los solos efectos de lo dispuesto en el artículo 62 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, de acuerdo con la redacción otorgada por el artículo 21 de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, tendrán la consideración de urbanizables los terrenos que así clasifique el planeamiento y estén incluidos en sectores, así como el resto del suelo clasificado como urbanizable a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que lo desarrolle”.

La Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, supuso un cambio radical en la regulación de los tipos de inmuebles. En virtud de la citada Ley, se modificó el artículo 62.3 de la LHL del 1988, que pasó a tener la siguiente redacción: “A los efectos de este impuesto tendrán la consideración de bienes inmuebles rústicos, de bienes inmuebles urbanos y de bienes inmuebles de características especiales los definidos como tales en las normas reguladoras del Catastro Inmobiliario”. Como se puede comprobar, la definición de las distintas clases de suelo, a efectos catastrales, pasó de estar regulado en la Ley de Haciendas Locales a estar regulado en la Ley del Catastro Inmobiliario. Dicha senda iniciada por la Ley 51/2002, se mantuvo con el TRLRHL, al establecer en su texto original, el artículo 61.3, idéntica redacción que el anterior 62.3 de la LHL del 1988, tras su la modificación por la Ley 51/2002.

Como se dijo anteriormente, la Ley 51/2002, supuso que la definición del suelo urbano, a efectos catastrales, pasó de estar regulado en la normativa tributaria local, a estar regulado en la normativa catastral. Pues bien, el origen de dicho cambio lo debemos situar en la Ley 48/2002, de 23 de diciembre, del Catastro Inmobiliario, que establecía en su artículo 2.4 lo siguiente: “Se entiende por suelo de naturaleza urbana el clasificado por el planeamiento urbanístico como urbano, el que, de conformidad con la disposición adicional segunda de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre Régimen del Suelo y Valoraciones, tenga la consideración de urbanizable y el que reúna las características contenidas en el artículo 8 de la Ley citada. Tendrán la misma consideración aquellos suelos en los que puedan ejercerse facultades urbanísticas equivalentes a los anteriores según la legislación autonómica”. Esta Ley, fue derogada por el TRLCI, que estableció en la redacción original del artículo 7.2 lo siguiente: “Se entiende por suelo de naturaleza urbana el clasificado por el planeamiento urbanístico como urbano; los terrenos que tengan la consideración de urbanizables según el planeamiento y estén incluidos en sectores, así como el resto del suelo clasificado como urbanizable a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que lo desarrolle, y el que reúna las características contenidas en el artículo 8 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre Régimen del Suelo y Valoraciones. Tendrán la misma consideración aquellos suelos en los que puedan ejercerse facultades urbanísticas equivalentes a los anteriores según la legislación autonómica”.

Tras la modificación operada en dicho artículo, en virtud del apartado 2 por el art. 10.1 de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, el mismo pasó a tener la siguiente redacción:

“Se entiende por suelo de naturaleza urbana: a) El clasificado o definido por el planeamiento urbanístico como urbano, urbanizado o equivalente; b) Los terrenos que tengan la consideración de urbanizables o aquellos para los que los instrumentos de ordenación territorial y urbanística prevean o permitan su paso a la situación de suelo urbanizado, siempre que estén incluidos en sectores o ámbitos espaciales delimitados, así como los demás suelos de este tipo a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que establezca las determinaciones para su desarrollo; c) El integrado de forma efectiva en la trama de dotaciones y servicios propios de los núcleos de población; d) El ocupado por los núcleos o asentamientos de población aislados, en su caso, del núcleo principal, cualquiera que sea el hábitat en el que se localicen y con independencia del grado de concentración de las edificaciones; e) El suelo ya transformado por contar con los servicios urbanos establecidos por la legislación urbanística o, en su defecto, por disponer de acceso rodado, abastecimiento de agua, evacuación de aguas y suministro de energía eléctrica; f) El que esté consolidado por la edificación, en la forma y con las características que establezca la legislación urbanística.”

2.2. Clasificación como suelo de naturaleza rústica

En su redacción original, el artículo 63 de la LHL de 1988, establecía que:

“A efectos de este impuesto tendrán la consideración de bienes inmuebles de naturaleza rústica: a) Los terrenos que no tengan la consideración de urbanos conforme a lo dispuesto en la letra a) del artículo anterior. b) Las construcciones de naturaleza rústica, entendiendo por tales los edificios e instalaciones de carácter agrario, que situados en los terrenos de naturaleza rústica, sean indispensables para el desarrollo de las explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales”.

Como se dijo anteriormente, la Ley 51/2002, supuso un cambio radical en la regulación de los tipos de inmuebles. En virtud de la citada Ley la definición de las distintas clases de suelo, a efectos catastrales, pasó de estar regulado en la Ley de Haciendas Locales a estar regulado en la Ley del Catastro Inmobiliario. El artículo 63 de la LHL de 1988 se dedicó a regular las exenciones en el IBI, en vez de regular la consideración de los bienes inmuebles de naturaleza rústica. La Ley 48/2002, de 23 de diciembre, del Catastro Inmobiliario, establecía en su artículo 2.5 lo siguiente: “Se entiende por suelo de naturaleza rústica aquel que no sea de naturaleza urbana conforme a lo dispuesto en el apartado anterior, ni esté integrado en un bien inmueble de características especiales.” Esta definición de suelo de naturaleza rústica, con idéntica redacción, pasó a estar contemplada en el artículo 7.3 del TRLCI.

2.3. Clasificación del suelo por la normativa urbanística

He de comenzar advirtiendo que la clasificación del suelo por la normativa urbanística estatal excede con mucho el contenido del presente trabajo, no obstante, es necesario realizar una breve incursión en la normativa urbanística vigente desde la entrada en vigor de la LHL de 1988 hasta nuestros días, a efectos meramente didácticos.

Cuando entró en vigor la LHL de 1988, la normativa urbanística estatal se encontraba recogida en la Ley 19/1975, de 2 de mayo, de reforma de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y su posterior texto refundido aprobado por el Real Decreto 1346/1976, de 9 de abril, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana. Posteriormente, se aprobó la Ley 8/1990, de 25 de julio, sobre Reforma del Régimen Urbanístico y Valoraciones del Suelo, que fue refundida por el Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana. Esta norma fue a su vez modificada por el Real Decreto-ley 5/1996, de 7 de junio, de medidas liberalizadoras en materia de suelo y de Colegios Profesionales. Y ésta, a su vez, fue modificada por la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre régimen del suelo y valoraciones, y esta última fue modificada por la Ley 10/2003, de 20 de mayo y por la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, y finalmente fue derogada por la Ley 8/2007, de 28 de mayo, de suelo. Esta última, a su vez fue derogada por el vigente Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del suelo. El Real Decreto Legislativo 2/2008, supuso un cambio sustancial, al no clasificar el suelo, debiendo acudir a la distinta normativa autonómica para obtener dicha clasificación.

Especial importancia cobra la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 61/1997, de 20 de marzo de 2007, que declaró inconstitucional prácticamente la totalidad (177 artículos) del Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana. En relación con la clasificación del suelo, dicha Sentencia reconocía al Estado competencia para dictar una clasificación jurídico-urbanística básica, y por ello mantenía los artículos 3º 2 c) y 9º 1, que establecían tres clases de suelo de las que se derivará un régimen jurídico distinto: Urbano o consolidado urbanísticamente, urbanizable o apto para urbanizar, y no urbanizable o preservado de tal proceso. Por el contrario, la Sentencia anuló las clasificaciones más detalladas (urbanizable programado y no programado, apto para urbanizar), con menor trascendencia, sin embargo, que la supresión del suelo urbanizable no programado que han llevado a cabo con anterioridad el Real Decreto Ley 5/1996 y la Ley 7/1997, reforma legislativa que afecta también al Texto Refundido de 1976, que de otra forma habría venido a aplicarse. La Sentencia rechazó las definiciones de los tipos de suelo (artículos 10, 11, 12, 13, e incluso, 9º 2 y 14), sin más trascendencia que la restauración de los similares preceptos de 1976: artículos 78, 79, 80, 81 y 82. Sólo el 9º 2 carece de estricta correspondencia, pero sin que ello tenga relevancia práctica considerable. Por último, la Sentencia anuló el artículo 18, relativo al régimen del suelo urbanizable no programado en tanto no se aprobara el correspondiente Programa de Actuación Urbanística.

Ante la disparidad de criterios de las Comunidades Autónomas, a la hora de regular las distintas clasificaciones del suelo, parece especialmente acertado que el Tribunal Supremo recurra a la normativa estatal (vigente en todo el Estado) a la hora de clasificar el suelo a efectos tributarios, pues es competencia exclusiva del Estado. Especialmente interesante, por lo que aquí nos interesa, resulta la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 31/2010, de 28 de junio de 2010, en la que se indica lo siguiente: “…según resulta de los arts. 31.3 y 133.1 y 2 CE, la creación de los tributos locales ha de operarse a través del legislador estatal, “cuya intervención reclaman los apartados 1 y 2 del artículo 133 de la Constitución”, potestad normativa que tiene su anclaje constitucional “en la competencia exclusiva sobre Hacienda General (art. 149.1.14 CE), debiendo entenderse vedada, por ello, la intervención de las Comunidades Autónomas en este concreto ámbito normativo” (STC 233/1999, de 16 de diciembre, FJ 22). Se trata, en suma, de una potestad exclusiva y excluyente del Estado que no permite intervención autonómica en la creación y regulación de los tributos propios de las entidades locales.”

Partiendo del hecho, de que la consideración del tipo del inmueble (urbano, rústico, o de características especiales) es determinante a la hora de establecer el hecho imponible y los supuestos de no sujeción, tanto en el IBI como en el IIVTNU, parece lógico que sea el Estado el que ostente la potestad de clasificar dichos inmuebles -a los solos efectos tributarios-, al estarle reservada en exclusiva la potestad de crear y regular los tributos propios de las Entidades locales.
3. El valor catastral y su incidencia en los tributos

3.1. El valor catastral

El valor catastral, tal y como señala el Catastro1, es un valor administrativo fijado objetivamente para cada bien inmueble y que resulta de la aplicación de los criterios de valoración recogidos en la Ponencia de valores del municipio correspondiente. El TRLRCI no ofrece una definición del valor catastral, limitándose a decir en su artículo 22, que: “El valor catastral es el determinado objetivamente para cada bien inmueble a partir de los datos obrantes en el Catastro Inmobiliario y estará integrado por el valor catastral del suelo y el valor catastral de las construcciones.” La determinación del valor catastral se encuentra regulada en el artículo 23 del TRLCI, estableciendo el apartado 1 de dicho artículo los criterios a tener en cuenta, entre los que se encuentran: “a) La localización del inmueble, las circunstancias urbanísticas que afecten al suelo y su aptitud para la producción. b) El coste de ejecución material de las construcciones, los beneficios de la contrata, honorarios profesionales y tributos que gravan la construcción, el uso, la calidad y la antigüedad edificatoria, así como el carácter histórico-artístico u otras condiciones de las edificaciones. c) Los gastos de producción y beneficios de la actividad empresarial de promoción, o los factores que correspondan en los supuestos de inexistencia de la citada promoción. d) Las circunstancias y valores del mercado. e) Cualquier otro factor relevante que reglamentariamente se determine.” El apartado 2 de dicho artículo establece un límite al valor catastral, al señalar que: “El valor catastral de los inmuebles no podrá superar el valor de mercado, entendiendo por tal el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un inmueble libre de cargas, a cuyo efecto se fijará, mediante orden del Ministro de Hacienda, un coeficiente de referencia al mercado para los bienes de una misma clase.”.

El valor catastral, con carácter general, se determina mediante la aplicación de la correspondiente ponencia de valores, tal y como indica el artículo 24.1 del TRLCI. Mediante este procedimiento administrativo se actualizan simultáneamente los valores catastrales de todos los bienes inmuebles urbanos y de los bienes inmuebles rústicos con construcciones de un municipio, con la finalidad de adecuarlos a los valores de mercado y concordar sus características físicas y jurídicas con la realidad. En este sentido, las ponencias de valores pueden ser de tres tipos: Totales, cuando se extiendan a la totalidad de los bienes inmuebles de una misma clase; Parciales, cuando se circunscriban a los inmuebles de una misma clase de alguna o varias zonas, polígonos discontinuos o fincas; y Especiales, cuando afecten exclusivamente a uno o varios grupos de bienes inmuebles de características especiales.

Las ponencias de valores, o valoraciones colectiva, se inician de oficio por el Catastro o a instancia del Ayuntamiento correspondiente, con la aprobación de una ponencia total cuando, respecto a la totalidad de bienes inmuebles de una misma clase, se pongan de manifiesto diferencias sustanciales entre los valores de mercado y los que sirvieron de base para la determinación de los valores catastrales vigentes, ya sea como consecuencia de una modificación en el planeamiento urbanístico o de otras circunstancias. Tendrán la consideración de ponencia de carácter general, cuando las diferencias sustanciales entre los valores catastrales y los valores de mercado sean consecuencia de alguna de las siguientes causas: la aprobación, revisión, modificación o desarrollo del planeamiento urbanístico; la alteración del mercado inmobiliario, que dé lugar a una desviación significativa de la referenciación de los valores catastrales respecto a los valores de mercado; cuando han transcurrido al menos cinco años desde la entrada en vigor de los valores catastrales derivados del anterior procedimiento y, en todo caso, a partir de los diez años desde dicha fecha. Tendrán la consideración de ponencia de carácter parcial, cuando se actualizan simultáneamente los valores catastrales de los inmuebles de una misma clase en alguna o varias zonas, polígonos discontinuos o fincas de un municipio con la finalidad de homogeneizarlos y referenciarlos uniformemente con los del resto de los inmuebles del municipio. Tendrán la consideración de ponencia de carácter especial, cuando se actualizan los valores catastrales de los bienes inmuebles de características especiales.

Como hemos visto con anterioridad, el artículo 23.2 del TRLCI, establece que el valor catastral de los inmuebles no podrá superar el valor de mercado y la Norma 3 “Metodología general”, del Real Decreto 1020/1993, de 25 de junio, por el que se aprueban las normas técnicas de valoración y el cuadro marco de valores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, establece que: “Para el cálculo del valor catastral se tomará como referencia el valor de mercado, sin que en ningún caso pueda exceder de éste. Dicho cálculo se realizará de acuerdo con lo preceptuado en las presentes normas técnicas.”

Además, el artículo 2 del Real Decreto 1020/1993, de 25 de junio, por el que se aprueban las normas técnicas de valoración y el cuadro marco de valores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, establece que: “El Ministro de Economía y Hacienda aprobará anualmente, a propuesta del Presidente del Centro de Gestión Catastral y Cooperación Tributaria, y oído el Consejo Superior de la Propiedad Inmobiliaria, un módulo de valor (M) que servirá de base a los del suelo y construcción en los términos previstos en la norma 16 de las normas técnicas de valoración y cuadro marco de valores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza urbana y cuya incidencia en los valores catastrales se producirá en los supuestos previstos en los artículos 70 y 71 de la Ley 39/1988, reguladora de las Haciendas Locales”, añadiendo a continuación que: “El módulo M, así fijado, recogerá las variaciones experimentadas en el período de tiempo indicado, en el valor de mercado de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, de acuerdo con los análisis de mercado que al efecto se realicen por el Centro de Gestión Catastral y Cooperación Tributaria, de conformidad a lo dispuesto en la norma 23 de las mencionadas normas técnicas.”

Por último, la Disposición Final Primera de la ORDEN EHA/1213/2005, de 26 de abril, por la que se aprueba el módulo de valor M para la determinación de los valores de suelo y construcción de los bienes inmuebles de naturaleza urbana en las valoraciones catastrales, establece que:

“En tanto no se produzcan variaciones significativas en los valores de mercado de los bienes inmuebles urbanos que, de acuerdo con el artículo 2 del Real Decreto 1020/1993, de 25 de junio, justifiquen la aprobación de un nuevo módulo M, se aplicará el establecido en la disposición única de esta Orden.”

Como se puede apreciar la Disposición Final Primera de la ORDEN EHA/1213/2005, de forma más que cuestionable, salva la inactividad de la Administración en su obligación de emitir nuevos valores en la en la periodicidad prevista en el artículo 2 del Real Decreto 1020/1993. Resulta relevante advertir tres consecuencias de índole formal en la Disposición Final Primera de la ORDEN EHA/1213/2005  

1ª) El artículo 2 del Real Decreto 1020/1993, norma de rango normativo superior, no condiciona las nuevas valoraciones a ningún hecho que no sea el transcurso de un año, ya que, en lógica, y en aras de la seguridad jurídica de los contribuyentes, no puede quedar al arbitrio de la parte que impone la obligación fiscal, la posibilidad de fijar un valor base que soporta el peso de la cuota resultante de distintos tributos, bajo una periodicidad discrecional.

2ª) Resulta palmaria la contradicción existente entre ambos preceptos, de un lado facultando/obligando a una cuantificación anual y a la vez que previniendo respecto de las consecuencias de su falta de cumplimiento derivándose consecuencias desfavorables para el ciudadano.

3ª) La inactividad de la Administración impacta directamente en la virtualidad y adecuación del valor de mercado referido.

En relación con el valor catastral y su relación con el valor de mercado, el TSJ de Andalucía en su Sentencia de 17 de marzo de 2008, tras analizar los componentes y porcentajes aplicables de cara a la determinación del valor catastral, señala que: “con carácter general, la fijación de dicho valor catastral ha de orientarse, por imperativo legal, al precio de mercado. Y, dentro de los mecanismos que han de ser aplicados con la finalidad de poder reflejar éste, se encuentra el coeficiente GB, al amparo del cual ha de incorporarse al valor en venta del producto inmobiliario de los gastos de producción y de beneficios de promoción. Dicho coeficiente ha de ser aplicado conjuntamente con el coeficiente RM de relación al mercado.” Este mismo tribunal en su Sentencia, de 11 de septiembre de 2012, en relación con el valor catastral, recuerda que: “art. 23.2 del Real Decreto Legislativo 1/2004, establece el límite del valor catastral en el valor del mercado, de forma que el primero no supere al segundo. Entiende como valor de mercado “el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un inmueble libre de cargas.”

3.2. Incidencia del valor catastral en los distintos tributos

El valor catastral tiene una especial incidencia en los tributos locales. De manera particular en el IBI y en el IIVTNU, y en menor medida en el IAE.

En el caso del IBI, el artículo 65 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (en adelante TRLRHL) señala que: “La base imponible de este impuesto estará constituida por el valor catastral de los bienes inmuebles, que se determinará, notificará y será susceptible de impugnación conforme a lo dispuesto en las normas reguladoras del Catastro Inmobiliario.” Sobre esta base imponible se practica, en su caso, la reducción contemplada en el artículo 67 del TRLRHL y da como resultado la base liquidable a efectos del IBI. La cuota íntegra del impuesto será el resultado de aplicar a la base liquidable el tipo de gravamen, tal y como señala el artículo 71 del TRLRHL.

Originariamente la LHL de 1988 sólo hacía referencia a la base imponible, en los artículos 66 y siguientes. En su artículo 73.1 establecía que: “La cuota de este impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen”. En virtud de la modificación operada en la LHL de 1988, por la Ley 51/2002, el artículo. 67 pasó a tener una nueva redacción, diciendo: “La base liquidable de este impuesto será el resultado de practicar en la base imponible la reducción a que se refieren los artículos siguientes”. Mientras que el artículo 72.1 pasó a tener la siguiente redacción: “La cuota íntegra de este impuesto será el resultado de aplicar a la base liquidable el tipo de gravamen a que se refiere el artículo siguiente”. Como se puede apreciar, originalmente la LHL de 1988 sólo contemplaba la base imponible, y la cuota íntegra era el resultado de aplicar, a dicha base imponible, el tipo impositivo del gravamen. Pero a partir de la modificación operada por la Ley 51/2002, se introduce la figura de la base liquidable, como resultado de practicar en la base imponible una serie de bonificaciones, y la cuota íntegra era el resultado de aplicar, a dicha base liquidable (no la imponible), el tipo impositivo del gravamen.

La actual LGT, en su artículo 50.1, define a la base imponible como: “La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición o valoración del hecho imponible”. Por su parte, en su artículo 53, define a la base liquidable como: “La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reducciones establecidas en la Ley”. Como en tantas ocasiones, la LGT es una Ley pensada básicamente para la gestión, inspección y recaudación de los tributos estatales, no para los tributos locales, por lo que lo lógico sería que el artículo 54 de la LGT dijera lo siguiente: “La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reducciones establecidas en la Ley de cada tributo”.

Las reducciones de la base imponible contempladas para el IBI no tienen otro objeto que el facilitar su aceptación por el sujeto pasivo, mediante la aplicación gradual del nuevo valor catastral como consecuencia de la revisión del mismo. Conviene precisar, que cuando otro tributo utilice el valor catastral se aplicará el mismo, y no la base liquidable del impuesto. Esta reducción en la base imponible del IBI es distinta de la contemplada en el Art. 107.3 del TRLRHL, para el IIVTNU, por un periodo de 5 años, para los supuestos de nuevos valores catastrales, como consecuencia de procedimientos de valoración colectiva de carácter general.

Conviene decir igualmente que la Disposición Transitoria Duodécima del TRLRHL, dedicada a la determinación de la base liquidable del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, contenía la siguiente redacción: “Durante los ejercicios 2003 y 2004, la determinación de la base liquidable del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, atribuida a los ayuntamientos en el apartado 3 del artículo 77 de esta ley, se realizará por la Dirección General del Catastro, salvo que el ayuntamiento comunique a dicho centro directivo que la indicada competencia será ejercida por él. Esta comunicación deberá hacerse antes de que finalice el mes de febrero de cada uno de los indicados años”. Esta Disposición Transitoria Duodécima ha sido modificada por: la Disposición Final 10ª de la Ley 39/2010, de 22 de diciembre; por la Disposición Final 12ª de la Ley 2/2008, de 23 de diciembre; con efectos de 1 de enero de 2007, por la Disposición Final 10ª de la Ley 42/2006, de 28 de diciembre; con efectos de 1 de enero de 2005, por la disposición adicional 32.1 de la Ley 2/2004, de 27 de diciembre. Todas ellas con el objetivo de prorrogar el plazo de determinación de la base liquidable del IBI por la Dirección General del Catastro.

Como se puede apreciar, la incidencia del valor catastral en el IBI es absoluta, ya que dicho valor coincide con la base imponible del impuesto y para determinar la base liquidable del impuesto se parte de la base imponible.

En el caso del IIVTNU, el artículo 107 del TRLRHL regula la determinación de la base imponible del impuesto, señalando en su apartado 2, que: “El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas: a) En las transmisiones de terrenos, el valor de éstos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles”.

Dicho valor, a efectos del IBI, estará constituido por el valor catastral de los bienes inmuebles, tal y como señala el artículo 65 del TRLRHL. Por su parte, el apartado 3 del citado artículo 107, faculta a los ayuntamientos a establecer una reducción cuando se modifiquen los valores catastrales como consecuencia de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general. Y añade el apartado 4 del artículo 107, que sobre el valor del terreno en el momento del devengo, derivado de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 anteriores, se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento, sin que aquél pueda exceder de los límites establecidos en dicho apartado. A su vez, el artículo 108.2 del TRLRHL, señala que: “La cuota íntegra del impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen.”

Hay que precisar, que los terrenos de naturaleza rústica, no están sujetos al IIVTNU, conforme al artículo 104.2 del TRLRHL.

Como se puede apreciar, la incidencia del valor catastral de los bienes de naturaleza urbana en el IIVTNU es absoluta, ya que dicho valor es utilizado para establecer la base imponible del impuesto.

En el caso del ITP y AJD, el artículo 10.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone que: “La base está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda.” En el caso del ISD, el artículo 9 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, señala que:

“Constituye la base imponible del Impuesto: a) En las transmisiones «mortis causa», el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles. b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas «inter vivos» equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”

Por su parte, el artículo 57.1 de la LGT, en la redacción que le otorgó la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, viene a recoger los medios de comprobación de valores de que dispone la Administración tributaria. Entre estos medios de comprobación de valores, la letra b) del citado artículo 57.1 hace referencia a la “Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal” añadiendo el último inciso de la citada letra b), que:

“Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario.”

La remisión reglamentaria que efectúa el artículo 57.1.b) de la LGT ha sido materializada en el ámbito estatal por el artículo 158.1 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT), en el que se establece lo siguiente: “La aplicación del medio de valoración consistente en la estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal a que se refiere el artículo 57.1.b de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, exigirá que la metodología técnica utilizada para el cálculo de los coeficientes multiplicadores, los coeficientes resultantes de dicha metodología y el periodo de tiempo de validez hayan sido objeto de aprobación y publicación por la Administración tributaria que los vaya a aplicar. En el ámbito de competencias del Estado la aprobación corresponderá al Ministro de Economía y Hacienda mediante orden”. Por su parte, las Comunidades Autónomas han ido promulgando normas reglamentarias (normalmente órdenes) por la que se aprueban los coeficientes multiplicadores aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos, a efectos de liquidación del ITP y AJD y del ISD, estableciendo las reglas para la aplicación de los mismos y la metodología seguida para su obtención.

Esta metodología para fijar el valor real de los bienes a efectos del ITP y AJD y del ISD ha sido ratificada por varios Tribunales Superiores de Justicia, valgan por todas, las Sentencias del TSJ de Andalucía de 30 de septiembre de 2011, en la que se afirma lo siguiente: “nada impide que la Administración, a la hora de efectuar la comprobación de valores se atenga al método del artículo 57.1 de la Ley General Tributaria, con las precisiones contenidas en el artículo 23.2 de la Ley 10/2002, en cuya virtud, cuando se utilice el medio referido en el art 57.1.b) de la Ley General Tributaria, el valor real de los bienes inmuebles de naturaleza urbana se podrá estimar a partir del valor catastral que figure en el correspondiente registro fiscal; a tal efecto, al valor catastral actualizado a la fecha de realización del hecho imponible se le aplicará un coeficiente multiplicador que tendrá en cuenta el coeficiente de referencia al mercado establecido en la normativa reguladora del citado valor y la evolución del mercado inmobiliario desde el año de aprobación de la ponencia de valores; y la Consejería de Economía y Hacienda publicará anualmente los coeficientes aplicables al valor catastral y la metodología seguida para su obtención” y la de 25 de noviembre de 2011, en la que se afirma lo siguiente: “La liquidación recurrida se ajusta sin duda a la regulación expuesta al valorar el bien a partir del valor catastral actualizado a la fecha del devengo, multiplicando el mismo por el coeficiente de 3,1 previsto para el municipio de Carmona en la citada Orden de 20 de Diciembre de 2005 de la Consejería de Economía y Hacienda de la Junta de Andalucía.

El procedimiento administrativo de comprobación de valores viene regulado en el artículo 134 de la LGT y su desarrollo reglamentario en los artículos 157 a 160 del RGAT. Pues bien, cuando el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los medios previstos en el artículo 57 LGT, no cabe comprobación de valores por parte de la Administración, tal y como establece el artículo 157.1 del RGAT. Es decir, por lo que aquí no interesa, cuando el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración consistentes en aplicar coeficientes al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos, a efectos de liquidación del ITP y AJD y del ISD, no podrá ser objeto de comprobación de valores por parte de dicha Administración.

Como se puede apreciar la incidencia del valor catastral en el ITP y AJD y en el ISD es muy importante, pues si bien la base imponible de estos impuestos está fijada por el valor real de los bienes, la práctica habitual hace que los obligados tributarios declaren como valor, a estos efectos, el establecido por las Comunidades Autónomas (resultado de aplicar coeficientes al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos). Todo ello al objeto de evitar posibles comprobaciones de valores por parte de la Administración.

En el caso del IRPF, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF), el valor catastral es tenido en consideración en la determinación de rendimientos del trabajo en especie así como en la determinación de la imputación de rentas inmobiliarias.

En el cómputo de los rendimientos de trabajo en especie, como consecuencia de la utilización de vivienda, el artículo 43.1.1º de la LIRPF, señala que si la vivienda utilizada es propiedad del pagador, la valoración se efectuará por el importe que resulte de aplicar el porcentaje del 10 por 100 sobre el valor catastral de la vivienda (si el inmueble está en un municipio cuya ponencia de valores sea posterior al 1 de enero de 1994, el porcentaje aplicable sobre el valor será del 5 por 100). Si la vivienda utilizada no es propiedad del pagador, la retribución en especie viene determinada por el coste para el pagador, sin que en ningún caso pueda ser inferior a los porcentajes sobre el valor catastral, antes reseñados.

En el cómputo de la imputación de rentas inmobiliarias, el artículo 85 de la LIRPF, hay que partir de la premisa de que deben ser inmuebles calificados como de naturaleza urbana no afectos a actividades económicas, o inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensable para el desarrollo de actividades agrícolas, ganaderas o forestales. Asimismo, hay que tener presente que no deben constituir la vivienda habitual del contribuyente. Y que no se trate de suelo no edificado, inmuebles en construcción ni de inmuebles que no por razones urbanísticas no sean susceptibles de uso.

La determinación de la renta imputable será la cantidad que resulte de aplicar el 2 por 100 al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo. En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de 1994, la renta imputada será el 1,1 por 100 del valor catastral. Si a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles a que se refiere este apartado carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación de los mismos el 50 por 100 de aquel por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. En estos casos, el porcentaje será del 1,1 por 100. Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna.

Como se puede apreciar la incidencia del valor catastral en el IRPF es determinante a la hora de la cuantificación de de rendimientos del trabajo en especie como consecuencia de cesión de viviendas, así como en la determinación de la imputación de rentas inmobiliarias. Aunque dichos rendimientos tienen escasa significación en relación con el conjunto de las rentas sometidas a tributación por el IRPF.

En el caso del IP, el artículo 10 de la Ley 19/1991, de 6 de junio de 1991, del Impuesto sobre el Patrimonio, señala que:  

“Los bienes de naturaleza urbana o rústica se computarán de acuerdo a las siguientes reglas: Uno. Por el mayor valor de los tres siguientes: El valor catastral, el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición (…) Tres. Los derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en virtud de contratos de multipropiedad, propiedad a tiempo parcial o fórmulas similares, se valorarán según las siguientes reglas: a) Si suponen la titularidad parcial del inmueble, según las reglas del apartado uno anterior.”

Aunque la exposición de motivos de la Ley 19/1991 indica que; “…se ha centrado la valoración inmobiliaria en el valor catastral, propio de la imposición local.”, lo cierto que el valor catastral sólo tiene especial relevancia en el IP cuando el titular del bien, no lo es como consecuencia de una transmisión (onerosa o lucrativa) reciente, pues en este último caso, es muy probable que a dicho bien inmueble se le haya asignado un valor muy superior al catastral, como consecuencia de una comprobación de valores administrativa.
4. Posibles efectos de la Sentencia en la aplicación de los tributos locales

En primer lugar es necesario dilucidar si el contenido de la Sentencia del Tribunal Supremo despliega sus efectos con carácter general, o por si el contrario, sólo despliega sus efectos en el caso enjuiciado. En definitiva, se trata de averiguar si contribuyentes que ostenten la titularidad sobre los suelos que estén en esta misma situación pueden llevarse a cabo los recursos pertinentes para cambiar la valoración de sus suelos, y solicitar la devolución de los ingresos indebidos de los tributos no prescritos.

Con carácter general, las sentencias surten efectos entre las partes litigantes en el proceso, que son quienes resultan vinculadas por lo que en ellas se resuelve. En este sentido el artículo 72.3 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (en adelante LRJCA) señala que: “La estimación de pretensiones de reconocimiento o restablecimiento de una situación jurídica individualizada sólo producirá efectos entre las partes. No obstante, tales efectos podrán extenderse a terceros en los términos previstos en los artículos 110 y 111.” Señala el artículo 110.1 de la LRJCA que: “En materia tributaria, (…), los efectos de una sentencia firme que hubiera reconocido una situación jurídica individualizada a favor de una o varias personas podrán extenderse a otras, en ejecución de la sentencia, cuando concurran las siguientes circunstancias: (…)”. Por su parte, el artículo 100.7 de la LRJCA, dedicado al recurso de casación en interés de la ley, que: “La sentencia que se dicte respetará, en todo caso, la situación jurídica particular derivada de la sentencia recurrida y, cuando fuere estimatoria, fijará en el fallo la doctrina legal. En este caso, se publicará en el «Boletín Oficial del Estado», y a partir de su inserción en él vinculará a todos los Jueces y Tribunales inferiores en grado de este orden jurisdiccional.”

Tal y como señala Sentencia del Tribunal Constitucional nº 37/2012, de 19 de marzo de 2012, los jueces no están sometidos ni vinculados por las sentencias del Tribunal Supremo, bastando con motivar su criterio para apartarse de los mismos, con la sola excepción de las sentencias estimatorias que sientan doctrina legal, que deben seguir fielmente. En este sentido, señala que: “El recurso de casación en interés de la ley responde así a la finalidad de preservar la homogeneidad jurisprudencial, mediante el establecimiento por el Tribunal Supremo de una doctrina legal, vinculante para Jueces y Tribunales inferiores, sirviendo con ello al objetivo de que la ley sea igual en todo el territorio nacional (arts. 14 y 139.1 CE) y al principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), al tiempo que dota de contenido real a la supremacía del Tribunal Supremo,…”.

Como se desprende de la Sentencia del Tribunal Constitucional, antes citada, su eficacia es vinculante sólo para los Jueces y Tribunales, pero no para la Administración pública, de tal suerte que si dicha actividad administrativa es contraria a una Sentencia estimatoria de un recurso de casación en interés de la ley, no podrá ser considerada como ilegal.

Para poder solicitar la extensión de la ejecución de la sentencia, tal y como señala el artículo 110.1 de la LRJCA, deben concurrir las siguientes circunstancias: a) Que los interesados se encuentren en idéntica situación jurídica que los favorecidos por el fallo. b) Que el juez o tribunal sentenciador fuera también competente, por razón del territorio, para conocer de sus pretensiones de reconocimiento de dicha situación individualizada. c) Que soliciten la extensión de los efectos de la sentencia en el plazo de un año desde la última notificación de ésta a quienes fueron parte en el proceso.

En definitiva, entiendo que la sentencia del Tribunal Supremo despliega sus efectos con carácter general, pero esto no supone que la Administración la tenga que aplicar con carácter general. Por tanto, será necesario que cada obligado tributario de manera individual consiga: Una sentencia estimatoria, en aplicación de los efectos extensivos de la sentencia del Tribunal Supremo (artículo 110.1 de la LRJCA) o una sentencia estimatoria, en aplicación del fallo del recurso de casación en interés de la ley (artículo 100.7 de la LRJCA). La extensión de efectos deberá solicitarse por los interesados en el plazo de un año, a contar desde la última notificación de la sentencia a quienes fueron parte en el proceso. Para el caso de que se hubiese interpuesto recurso de casación en interés de ley, el referido plazo de un año se contará desde la última notificación de la resolución que le ponga fin.

Dilucidada la cuestión antes planteada, hay que decir que los impuestos a los que puede afectar la Sentencia del Tribunal Supremo son: El IBI, el IIVTNU, el ITPyAJD, el ISD, el IRPF y el IP. No obstante, por no extendernos en demasía, me voy a circunscribir sólo a los posibles efectos en la aplicación de los tributos locales.

Como señala el Abogado del Estado en su escrito de interposición del recurso de casación en interés de la Ley, origen de la Sentencia aquí comentada, el número de inmuebles en todo el territorio que se pueden ver afectados son más de 900.000. Teniendo en cuenta que, según los datos del Catastro2 de 2012, en España (excluidas las CC.AA. del País Vasco y Navarra) existen 13.496.434 parcelas con la consideración de urbanas, se encontrarían afectadas el 6,67 por 100 del total de dichas parcelas. Si tenemos en cuenta que en 2012 en España (excluidas las CC.AA. del País Vasco y Navarra) existen 2.909.518 parcelas sin edificar, se encontrarían afectadas el 30,93 por 100 del total de dichas parcelas.

En el caso del IBI, aventurándonos con las cifras, según los datos del Catastro3, podemos decir que el valor catastral del suelo de las 2.909.518 parcelas urbanas sin edificar es de 177.677.337.484,62 euros, lo que daría un valor medio de 61.067,62 euros de cada parcela urbana sin edificar. Partiendo de un valor catastral medio de la parcela urbana sin edificar de 61.067,62 euros aplicándole una reducción aproximada del 20 por 100 por aplicación del artículo 68.3 del TRLRHL, podríamos aventurar que la base liquidable media de la parcela urbana sin edificar sería de 48.854,10 euros. Si por otro lado tenemos presente que en el 2012, según los datos del Catastro, la base liquidable fue de 1.712.686.963.000 euros y la cuota íntegra fue de 11.860.812.390 euros, el tipo de gravamen medio fue del 0,693 por 100.

Teniendo en consideración las cifras antes reseñadas, resultaría que las 900.000 parcelas afectadas por la Sentencia, con una base liquidable media de 48.854,10 euros, aplicándole un tipo de gravamen medio del 0,693 por 100, supusieron en 2012 unos ingresos por IBI de 304.494.839 euros para los municipios españoles (excluidas las CC.AA. del País Vasco y Navarra).

Por otro lado, según los datos del Catastro de 2012, la base liquidable media de la parcela rústica es de 5.841,69 euros, y el tipo de gravamen medio fue del 0,697 por 100.

Teniendo en consideración las cifras antes reseñadas, resultaría que las 900.000 parcelas afectadas por la Sentencia, con una base liquidable media de 5.841,69 euros, aplicándole un tipo de gravamen medio del 0,697 por 100, supondrían en 2012 unos ingresos por IBI de 36.623.629 euros para los municipios españoles (excluidas las CC.AA. del País Vasco y Navarra).

Efectuadas las anteriores operaciones, sólo nos quedaría restar a la cantidad previsible por cuotas íntegras del IBI de naturaleza urbana de las 900.000 fincas afectadas por la Sentencia (304.494.839 euros) la cantidad previsible por cuotas íntegras del IBI de naturaleza rústica de las 900.000 fincas afectadas por la Sentencia (36.623.629 euros) para obtener una aproximación a la pérdida de recaudación por IBI de los municipios españoles (excluidas las CC.AA. del País Vasco y Navarra) que ascendería a la nada desdeñable cifra de 267.871.209 euros. Si tenemos en cuenta que los Derechos Reconocidos Netos4 por los ayuntamientos en 2012, por el concepto de IBI, fueron de 12.581.000.000 euros (algo superior a cuota íntegra de 11.860.812.390 euros según el catastro) la posible minoración de la recaudación municipal, como consecuencia de la Sentencia del Tribunal Supremo, la podemos fijar en el 2,13 por 100.

4 Según los datos publicados por la Oficina Virtual para la Coordinación Financiera con las Entidades Locales del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas.

Teniendo presente la difícil situación financiera por la que atraviesan en la actualidad los municipios españoles, estamos en presencia de un problema de considerables proporciones, que puede afectar seriamente a la estabilidad presupuestaria municipal y a la prestación adecuada de los servicios básicos municipales.

En definitiva, al determinarse la cuota íntegra del IBI, por la aplicación del tipo de gravamen a la base liquidable, y determinarse la base liquidable, por aplicación de las reducciones, que en su caso procedan, a la base imponible. La cuantificación de la base imponible, que coincide con el valor catastral del bien, es de vital importancia a la hora de determinar la cuota íntegra del IBI. De tal suerte que toda minoración de la base imponible, como consecuencia de la minoración de valor catastral del bien, minora la cuota íntegra del IBI, y en consecuencia, minoran los ingresos tributarios del municipio.

Asimismo, la minoración del valor catastral de un bien, y en consecuencia el importe de la base imponible, también afecta al recargo sobre el IBI que pueden establecer las Áreas Metropolitanas en virtud de lo establecido en el artículo 153.1.a) del TRLRHL, al señalar que:

“Las áreas metropolitanas podrán establecer un recargo sobre el Impuesto sobre Bienes Inmuebles sitos en el territorio de la entidad. Dicho recargo se exigirá a los mismos sujetos pasivos y en los mismos casos contemplados en la normativa reguladora de este impuesto, y consistirá en un porcentaje único que recaerá sobre la base imponible de este, y su tipo no podrá ser superior al 0,2 por ciento.”

Si tenemos en cuenta que los Derechos Reconocidos Netos5 por las Áreas Metropolitanas en 2012, por el concepto de Recargos sobre impuestos directos de otros entes locales (recargo sobre el IBI), fueron de 94.330.000 euros la posible minoración de la recaudación municipal, como consecuencia de la Sentencia del Tribunal Supremo, la podemos fijar en el 6,67 por 100 (porcentaje de inmuebles afectados), lo que supondría una minoración de ingresos de 6.291.811 euros.

5 Según los datos publicados por la Oficina Virtual para la Coordinación Financiera con las Entidades Locales del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas.

En el caso del IIVTNU, debemos partir del hecho de que los terrenos de naturaleza rústica no están sujetos a dicho impuesto. En este sentido, el artículo 104.2 del TRLRHL, señala que: “No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles...”. Hay que decir que este supuesto de no sujeción de los terrenos rústicos al IIVTNU es absurdo, pues la propia definición del impuesto indica que grava el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Si tenemos en cuenta que los Derechos Reconocidos Netos por los ayuntamientos en 2012, por el concepto de IIVTNU, fueron de 1.506.000.000 euros, y que los 900.00 bienes inmuebles que se pueden ver afectados por la Sentencia del Tribunal Supremo, suponen el 6,67 por 100 del total de bienes inmuebles de naturaleza urbana, podríamos estimar la pérdida de recaudación de los ayuntamientos por el concepto de IIVTNU, en 100.450.200 euros.

Al igual que sucede con la posible pérdida de recaudación municipal por el concepto de IBI, y teniendo presente la difícil situación financiera por la que atraviesan en la actualidad los municipios españoles, estamos en presencia de un problema de considerables proporciones, que pude afectar seriamente a la estabilidad presupuestaria municipal y a la prestación adecuada de los servicios básicos municipales.

A modo de resumen podemos aventurar, no sin cierta cautela, que la minoración de ingresos de las Entidades Locales de régimen común (Ayuntamientos y Áreas Metropolitanas) como consecuencia de la posible aplicación generalizada de la Sentencia del Tribunal Supremo, ascendería a 374.613.220 euros (267.871.209 euros por IBI, 6.291.811 euros por recargo sobre el IBI, y 100.450.200 euros por IIVTNU).
5. Conclusiones

Primera.

La normativa estatal es la determinante a la hora de establecer la clasificación del suelo a efectos tributarios, por lo que la Sentencia del Tribunal Supremo, de 30 de mayo de 2014 desplegaría sus efectos con independencia de la normativa autonómica o municipal aplicable al terreno en función de su ubicación geográfica.

Segunda.

Para calcular el valor catastral se debe tomar como referencia el valor de mercado, sin que en ningún caso aquel pueda superar a este último – tal y como establece el artículo 23.2 del TRLCI-, ya que si las ponencias de valores no reconocen la realidad urbanística, podríamos encontrarnos con inmuebles urbanizables sectorizados no ordenados con valor catastral superior al del mercado, con posible vulneración del principio de capacidad económica, que no permite valorar tributariamente un inmueble por encima de su valor de mercado, porque se estaría gravando una riqueza ficticia o inexistente.

Tercera.

La Sentencia del Tribunal Supremo, de 30 de mayo de 2014, sólo es vinculante para los Jueces y Tribunales, pero no para la Administración pública, de tal suerte que si la actividad administrativa es contraria a la misma, no podrá ser considerada como ilegal.

Cuarta.

Para la extensión de los efectos de la Sentencia del Tribunal Supremo, de 30 de mayo de 2014, será necesario que cada obligado tributario de manera individual consiga: Una sentencia estimatoria, en aplicación de los efectos extensivos de la sentencia del Tribunal Supremo (artículo 110.1 de la LRJCA) o una sentencia estimatoria, en aplicación del fallo del recurso de casación en interés de la ley (artículo 100.7 de la LRJCA).

Quinta.

No sin cierta cautela, podemos cuantificar la minoración de ingresos de las Entidades Locales de régimen común (Ayuntamientos y Áreas Metropolitanas) como consecuencia de la posible aplicación generalizada de la Sentencia del Tribunal Supremo, en 374.613.220 euros anuales (267.871.209 euros por IBI, 6.291.811 euros por recargo sobre el IBI, y 100.450.200 euros por IIVTNU).

Teniendo presente la difícil situación financiera por la que atraviesan en la actualidad los municipios españoles, estamos en presencia de un problema de considerables proporciones, que puede afectar seriamente a la estabilidad presupuestaria municipal y a la prestación adecuada de los servicios básicos municipales.
Manuel Alías Cantón. Diputado de Hacienda de la Diputación de Almería. Doctor en Derecho Tributario. Crónica Tributaria. Boletín Actualidad 3/2014. Instituto de Estudios Fiscales.